作者：包建玲王素梅
理论学刊 2010年03期
审计机关作为财政资金使用的监督者，是国家经济运行的“免疫系统”，是对财政资金使用的合理、合法、有效性进行评价和考核的执行者；另外，审计机关作为公共机构之一也是财政资金的使用者，本身也可能存在违规、低效使用财政资金的情况，并且一旦出现，在社会上将产生更为广泛的负面影响。历史证明，审计工作对保障社会经济稳定健康发展有着不可替代的作用，地方审计机关就是地方经济发展的护驾者。而目前我国地方审计存在着审计绩效、审计质量良莠不齐的现象，普遍缺乏必要的审计力度，个别地方甚至流于形式。这样一来，对于一些目前正处于经济转型、实现跨越式发展关键时刻的欠发达地区，由于缺乏有效的审计支持，很难抓住大好的历史机遇实现最大程度上的经济发展。这不仅不利于缩小地区经济发展差距，也跟将经济发展的重心从效率优先转向更注重公平、最终实现共同富裕的理念相违背。
一、我国地方审计工作绩效现状
目前我国政府审计工作陷入了分化差距逐步扩大的尴尬境地。自从2003年国家审计署推出审计结果公开制度以来，审计报告在用词亡也少有以前的含糊和温和，而代之以“疏于管理和监督”等严厉的字眼，“审计风暴”一词开始在民间广为流传。而地方审计机构相比之下则显得沉寂和疲软，对于很多问题的披露都是避重就轻、点到即止，难免给人不痛不痒的感觉，缺乏审计应有的魄力和气度。从各不同地区的审计机关这一横向层次来说，审计工作绩效也差异很大。
(一)东西部差异明显，东部地区省份政府审计绩效高于西部
2005—2007年，以江苏和贵州这两个典型的东部和西部省份相比，江苏省政府审计的审计单位个数分别是贵州的243.84％、253.53％、350.52％，查处的应上缴财政金额前者分别是后者的609.03％、302.00％、624.64％。
(二)南北方差异较明显，北部地区省份政府审计绩效高于南部
2005—2007年，以山西和湖南这两个北方和南方省份相比，山西省政府审计的审计单位个数分别是湖南的99.71％、114.27％、164.12％，查处的应上缴财政金额前者分别是后者的869.93％、1641.66％、1462.51％。
可以看出，随着我国经济的不断发展和审计工作的日益深入，我国地方审计机关的审计成果总体呈上升趋势，但各地区差异较大，并且差距在进一步拉开。
二、我国地方审计机关审计绩效差异的原因分析
政府审计机构从属于政府行政部门，审计机构在人员、组织、资金上都依附于政府，而政府审计的审计范围就包括政府各部门及其所属企业、事业单位，因此审计工作缺乏实质上的独立性，导致对一些敏感部门敏感问题不敢深入调查，就算查出来也不敢完全披露，从而导致审计绩效下降[1]。对于不同地方审计机关而言，审计绩效差异的原因主要有：
(一)经济发展水平与经济结构的差异
总体来说，经济发达地区审计机关的审计绩效比经济欠发达地区要好。由于各个地区经济发展水平悬殊，在其他各个方面(例如政府审计项目的性质、所需的人员和时间)特征都一致的情况下，“查出违规违纪金额”、“查出损失浪费金额”、“促进提高经济效益金额”等方面可能存在巨大差异，往往是发达地区审计一个单位查出的问题的金额和社会影响力，就等于欠发达地区审计几个单位。
经济结构差异也是影响地方审计绩效的一个重要因素。由于政府审计只是针对涉及财政资金的部门和领域进行审计，因此对于在地方经济中国有经济比重高的地区，其政府审计的成果就更为明显。如山西省和辽宁省相比，2007年辽宁省地区生产总值11021.73亿元，在全国所有省份中排名第八位，而山西省地区生产总值为5696.15亿元，排名第十八位，然而由于其经济结构差异，山西以煤炭这个国有经济主导行业为支柱产业，其国有经济在地方经济中占有很高比例，而辽宁省国有经济比重相对较低，因此山西省地方审计机关的审计业绩也比辽宁更为突出。2005—2007年，山西省政府审计的审计单位个数分别是辽宁的123.68％、134.03％、186.10％，查处的应上缴财政金额前者分别是后者的224.77％、807.68％、307.50％。
(二)地方法规、地方性政策对审计工作的束缚
目前我国审计工作实行的是双重领导体制，即各地审计机关在上级审计机关和本级人民政府的领导下开展工作，审计人员工资和工作经费由地方负担，人事管理权归地方。这样的审计体制不可避免地影响到审计工作的客观公正。在具体的审计工作实践中，往往会出现地方政府领导从地方利益着想，为被审计单位说情或阻止部分审计结果如实反映，以及部门、单位和个人从自身利益出发，影响审计工作的情况。地方审计机关由于受地方政府的领导，经费又受到地方制约，人事权又归属地方，很难排出干扰，真正做到客观公正。另一方面，我国政府审计实务发展迅速，但审计法律法规更新相对滞后，甚至出现了审计法规和地方政府规章相互抵触的情况，这使得审计机关在开展审计工作时受到了束缚。审计部门在监督中央财政资金使用情况时，必须深入到每一个细节，依照我国现行的法律法规开展审计监督。今后在审计监督过程中，可能面临的最大问题在于，我国法律体系结构复杂，不同层次的法律规范盘根错节，审计人员经常会遇到法律规范之间相互打架、不同层次的法规互相掣肘的现象。地方审计必须照顾地方实际，很多地方为了促进地区经济发展都制定了很多地方性规章、政策，用于招商引资、扶持支柱产业等，而这些规章、政策可能无形中和审计法规出现了不同程度的矛盾和抵触，这在我国目前经济体制转型的大背景下时有发生。这就使审计人员陷入了两难的境地，影响了审计工作正常开展。这些因素都导致了不同地区的审计工作无法按照统一的标准在宽松的政治环境中开展，从而导致了审计绩效的差异。
(三)审计资源的差异
经济因素是影响审计质量的技术特征的一个重要因素。所谓经济因素，即投入审计过程的经济资源[2]。投入审计过程的经济资源主要包括用于聘请和培训审计师的费用以及投入各个具体审计项目的审计成本。就前者而言，受专业教育越多、技术水平越高、经验越丰富的审计师要求的报酬就越高，他们发现会计报表错弊的能力也越强。就后者而言，由于对任何一个具体审计项目来说，审计过程实际上就是审计证据的收集与分析判断过程。审计证据的收集需要成本，一般而言，证明力越强的审计证据所需的成本也越高。
经济发达地区由于市场化程度更高，市场竞争更为激烈，受托责任的范围更广、程度更深，因此对审计的依赖也更大。对于这些地区的大型国有独资企业或国有相对控股企业，它们要参与市场竞争，往往需要投入更多的人力、物力、财力到审计领域以保障国有资产的安全、增值，审计机关的可用资源也就相对充足。而在经济欠发达地区，由于财政资金紧张，审计经费有限，审计工作的开展常常受到限制，只能挑选较为重大的项目或较容易发生舞弊的项目进行审计，更多的项目则是力不从心。另外，审计署在我国很多经济发达的重点城市都设立了特派办，特派办掌握最新的审计技术与理念，能够最大范围地调动审计资源，人员也都经验丰富、专业功底扎实，且能够直接提供更多的相关专业服务。特派办往往与地方审计机关整合资源，联合办案，也大大提高了审计的效率和质量。
(四)社会环境的差异
在审计工作开展较好的地区，审计工作往往有一个良好的审计舆论环境。公众对审计的期待较高，不断激励和鼓舞着审计机关内抓纪律、外树形象，严格高效地开展审计工作，使得审计卓有成效，迎合了大众的期望。在几个审计工作开展出色的地区，优良的就业环境和广阔的才能施展空间也吸引了更多的审计优秀人才扎根立业，形成了良性循环。而在另外一些地区，由于公众的参与意识薄弱，没有意识到自己的知情权、参与权和监督权，审计工作报告公开之后也不会产生什么影响，人们认为审计的意义不大。有的地区政府公告审计结果的积极性也不高，只有在上级政府的要求或迫于压力的情况下，才会对审计结果进行公告。这样，审计结果老百姓看不到，审计的理念无法深入人心，审计工作的开展举步维艰，必然导致审计绩效低下。
在我国这样一个区域发展不平衡，贫富差距悬殊的国家，越是经济落后的地区就越应该强化审计监督，多投入审计资源，以保证在财政蛋糕比较小的情况下，每一分钱都合法、合理、高效的利用，杜绝腐败。从国家角度考虑，这种审计重心的转变，应该是我们的工作重心从“效率优先，兼顾公平”转向“公平和效率并重，更加注重公平”的合理体现，这也是社会稳定、和谐、科学发展的必然要求。
(五)有效的绩效考评机制尚未建立
提升管理水平、降低审计成本是审计事业深度发展不可回避的问题。但由于审计工作的特殊性，以及现行财政财务体制没有对审计成本项目进行单独核算，一些审计机关没有把审计成本控制纳入审计管理的视野[3]。由于缺乏有效的成本效益考评机制，难免造成消极怠工的现象，审计工作的积极性得不到有效激励，具有很大的随意性，这也导致各地方审计工作绩效出现差异。
三、缩小审计工作绩效地区差异，切实保障审计职责的有效履行
(一)保障审计资源，解决审计经费问题
长期以来，各地方审计机关审计经费存在“八仙过海，各显神通”的自行谋取情况，相应的人力、物力资源也存在来源不稳定，供应无保障的问题。
通过改革，采取相对固定的经费预算和拨付制度，使审计经费制度化、规范化、刚性化。《审计署财政部关于切实保证地方审计机关经费问题的意见》专门对审计经费做出了若干规定，要求地方各级财政部门要按照有关法律、法规和当地实际，切实保证审计机关工作经费。一要在年度预算中进一步安排好本级审计机关履行职责的日常经费，保证地方审计机关的正常运转，更好地促进各级审计机关审计工作的协调发展。二要对本级审计机关的审计外勤经费在部门预算中予以安排，以保障审计机关审计的独立性和审计质量、严明审计纪律和加强审计廉政建设。地方审计机关应切断与被审计单位的任何经济联系，不得由被审计单位承担审计费用。三要根据同级党委、政府交办的经济责任审计和投资审计等任务的情况，按照同级财政部门预算编制的有关要求，地方审计机关可向同级财政部门申请必要的聘请外部人员和专家经费。地方各级财政应根据当地的实际情况，在年度预算中统筹安排。四要根据审计信息化工程的建设进程及对审计机关经费安排的情况，在地方审计机关的年度部门预算中安排必要的运行维护费用，以保证地方审计机关审计信息化工作的正常运转[4]。
(二)理顺体制，排除地方政府对审计工作的干预因素
我国目前实行的行政型审计体制弱化了审计监督的力度，双重领导无法保障审计工作真正做到独立、客观、公正，必须推行审计机关的垂直领导的立法型审计体制。目前较为可行的一种体制转变方式是：先推行省属范围的垂直领导体制，即市、州、地区审计机关归属省审计机关垂直领导，县、县级市审计机关归属市、州、地区审计机关垂直领导。进行一段时间的试点和过渡后，逐步实行完全的垂直领导体制。垂直领导后，最高审计机关只对全国人大负责，对法律负责，地方审计机关对中央审计机关负责。这样，地方审计机关的独立性将会大大增强，审计工作的监督力度将会得到强化。
(三)规范审计监督法律依据，完善不合理的地方性法规、地方政府规章
尽快修改完善我国的财经法律体系，建立结构单一、内容清晰、具有可操作性的财经法律体系。大刀阔斧地修改部门规章，减少国务院行政法规，从而使审计工作建立在法律结构层次清晰、法律规范结构完整基础之上。过去审计工作有一句话“查账查到手软，不如一个规范”。意思是说，在审计的过程中明知资金开支不合理，但由于行政法规、部门规章和地方政府规章做出了规定，审计人员不得不眼睁睁地看着国有资产流失。因此，审计工作应该从宪法和法律的角度，认真审查我国审计所依据的法律规则，或者由国务院向全国人大常委会提出修改建议，由全国人大常委会修改或者废止不符合宪法和法律规定的地方性法规、地方政府规章。只有这样，才能在制度层面上保障各地方审计工作有一个同等的平台。
(四)建立与国家审计绩效指标体系相衔接的“成本效益比”综合指标
建立一个系统、有效的政府审计绩效考评体系是解决我国政府审计绩效垂直差异和地区差异问题的根本办法。绩效考评结果的公布，可以促进对地方审计工作的社会监督环境的形成，在各审计机关之间也会形成系统内部比较压力，督促地方审计机关切实履行审计职责，提高审计工作效率。
一个合适的“成本效益”比较指标是：
成本效益比=某一时期可用货币衡量的国家审计财务效益/该一时期国家审计的投入[5]
公式的分子部分可以用审计机关查出的违纪违规金额等来衡量，这也符合我国的审计工作特点。重点是要量化各地区审计机关的审计成本情况，例如对某一审计机关某一时期的预算拨款，这些拨款用来形成国家审计的基础设施，例如办公楼、车辆、办公设备、信息系统等，也包括用来支付审计人员工资、奖金与各项福利，支付如差旅费、教育培训费、科研费、交流费用等等。总之，“该一时期国家审计的投入”包括了用于维持和发展国家审计机关的各项当期支出。作为一个综合性的总括指标，“成本效益比”可以用来比较作为公共行政管理单位的不同审计机关之间的经济性、效益和效率。
审计机关应建立总量控制、节约奖励、超值惩罚的经费管理制度，激励审计人员提高审计绩效，并与年末审计项目评比挂钩，使直接成本控制与审计组、审计人员的切身利益相联系。在这方面，审计署驻地方特派办做出了有益的尝试，在查处问题上，审计署系统每年都会对特派办业绩进行排名，主要考核指标是查出的案件数量、问题金额等，特派办排名会影响特派员的前途。年度决算后，各级审计机关要结合项目审计结果分析评价项目成本，评估项目成本计划执行的有效性。对实际成本低于计划成本的项目应给与适当奖励。对实际成本超出计划成本的项目，要总结经验、查找原因，逐步实现审计成本的刚性管理。当然成本控制分析不能只从投入方面入手，还要结合产出和其他工作效率综合进行，以建立健全审计成本管理的约束与激励机制。
作者介绍：包建玲，南京审计学院会计师；王素梅，南京审计学院，江苏 南京 210029。
作者：包建玲王素梅
理论学刊 2010年03期
审计机关作为财政资金使用的监督者，是国家经济运行的“免疫系统”，是对财政资金使用的合理、合法、有效性进行评价和考核的执行者；另外，审计机关作为公共机构之一也是财政资金的使用者，本身也可能存在违规、低效使用财政资金的情况，并且一旦出现，在社会上将产生更为广泛的负面影响。历史证明，审计工作对保障社会经济稳定健康发展有着不可替代的作用，地方审计机关就是地方经济发展的护驾者。而目前我国地方审计存在着审计绩效、审计质量良莠不齐的现象，普遍缺乏必要的审计力度，个别地方甚至流于形式。这样一来，对于一些目前正处于经济转型、实现跨越式发展关键时刻的欠发达地区，由于缺乏有效的审计支持，很难抓住大好的历史机遇实现最大程度上的经济发展。这不仅不利于缩小地区经济发展差距，也跟将经济发展的重心从效率优先转向更注重公平、最终实现共同富裕的理念相违背。
一、我国地方审计工作绩效现状
目前我国政府审计工作陷入了分化差距逐步扩大的尴尬境地。自从2003年国家审计署推出审计结果公开制度以来，审计报告在用词亡也少有以前的含糊和温和，而代之以“疏于管理和监督”等严厉的字眼，“审计风暴”一词开始在民间广为流传。而地方审计机构相比之下则显得沉寂和疲软，对于很多问题的披露都是避重就轻、点到即止，难免给人不痛不痒的感觉，缺乏审计应有的魄力和气度。从各不同地区的审计机关这一横向层次来说，审计工作绩效也差异很大。
(一)东西部差异明显，东部地区省份政府审计绩效高于西部
2005—2007年，以江苏和贵州这两个典型的东部和西部省份相比，江苏省政府审计的审计单位个数分别是贵州的243.84％、253.53％、350.52％，查处的应上缴财政金额前者分别是后者的609.03％、302.00％、624.64％。
(二)南北方差异较明显，北部地区省份政府审计绩效高于南部
2005—2007年，以山西和湖南这两个北方和南方省份相比，山西省政府审计的审计单位个数分别是湖南的99.71％、114.27％、164.12％，查处的应上缴财政金额前者分别是后者的869.93％、1641.66％、1462.51％。
可以看出，随着我国经济的不断发展和审计工作的日益深入，我国地方审计机关的审计成果总体呈上升趋势，但各地区差异较大，并且差距在进一步拉开。
二、我国地方审计机关审计绩效差异的原因分析
政府审计机构从属于政府行政部门，审计机构在人员、组织、资金上都依附于政府，而政府审计的审计范围就包括政府各部门及其所属企业、事业单位，因此审计工作缺乏实质上的独立性，导致对一些敏感部门敏感问题不敢深入调查，就算查出来也不敢完全披露，从而导致审计绩效下降[1]。对于不同地方审计机关而言，审计绩效差异的原因主要有：
(一)经济发展水平与经济结构的差异
总体来说，经济发达地区审计机关的审计绩效比经济欠发达地区要好。由于各个地区经济发展水平悬殊，在其他各个方面(例如政府审计项目的性质、所需的人员和时间)特征都一致的情况下，“查出违规违纪金额”、“查出损失浪费金额”、“促进提高经济效益金额”等方面可能存在巨大差异，往往是发达地区审计一个单位查出的问题的金额和社会影响力，就等于欠发达地区审计几个单位。
经济结构差异也是影响地方审计绩效的一个重要因素。由于政府审计只是针对涉及财政资金的部门和领域进行审计，因此对于在地方经济中国有经济比重高的地区，其政府审计的成果就更为明显。如山西省和辽宁省相比，2007年辽宁省地区生产总值11021.73亿元，在全国所有省份中排名第八位，而山西省地区生产总值为5696.15亿元，排名第十八位，然而由于其经济结构差异，山西以煤炭这个国有经济主导行业为支柱产业，其国有经济在地方经济中占有很高比例，而辽宁省国有经济比重相对较低，因此山西省地方审计机关的审计业绩也比辽宁更为突出。2005—2007年，山西省政府审计的审计单位个数分别是辽宁的123.68％、134.03％、186.10％，查处的应上缴财政金额前者分别是后者的224.77％、807.68％、307.50％。
(二)地方法规、地方性政策对审计工作的束缚
目前我国审计工作实行的是双重领导体制，即各地审计机关在上级审计机关和本级人民政府的领导下开展工作，审计人员工资和工作经费由地方负担，人事管理权归地方。这样的审计体制不可避免地影响到审计工作的客观公正。在具体的审计工作实践中，往往会出现地方政府领导从地方利益着想，为被审计单位说情或阻止部分审计结果如实反映，以及部门、单位和个人从自身利益出发，影响审计工作的情况。地方审计机关由于受地方政府的领导，经费又受到地方制约，人事权又归属地方，很难排出干扰，真正做到客观公正。另一方面，我国政府审计实务发展迅速，但审计法律法规更新相对滞后，甚至出现了审计法规和地方政府规章相互抵触的情况，这使得审计机关在开展审计工作时受到了束缚。审计部门在监督中央财政资金使用情况时，必须深入到每一个细节，依照我国现行的法律法规开展审计监督。今后在审计监督过程中，可能面临的最大问题在于，我国法律体系结构复杂，不同层次的法律规范盘根错节，审计人员经常会遇到法律规范之间相互打架、不同层次的法规互相掣肘的现象。地方审计必须照顾地方实际，很多地方为了促进地区经济发展都制定了很多地方性规章、政策，用于招商引资、扶持支柱产业等，而这些规章、政策可能无形中和审计法规出现了不同程度的矛盾和抵触，这在我国目前经济体制转型的大背景下时有发生。这就使审计人员陷入了两难的境地，影响了审计工作正常开展。这些因素都导致了不同地区的审计工作无法按照统一的标准在宽松的政治环境中开展，从而导致了审计绩效的差异。
(三)审计资源的差异
经济因素是影响审计质量的技术特征的一个重要因素。所谓经济因素，即投入审计过程的经济资源[2]。投入审计过程的经济资源主要包括用于聘请和培训审计师的费用以及投入各个具体审计项目的审计成本。就前者而言，受专业教育越多、技术水平越高、经验越丰富的审计师要求的报酬就越高，他们发现会计报表错弊的能力也越强。就后者而言，由于对任何一个具体审计项目来说，审计过程实际上就是审计证据的收集与分析判断过程。审计证据的收集需要成本，一般而言，证明力越强的审计证据所需的成本也越高。
经济发达地区由于市场化程度更高，市场竞争更为激烈，受托责任的范围更广、程度更深，因此对审计的依赖也更大。对于这些地区的大型国有独资企业或国有相对控股企业，它们要参与市场竞争，往往需要投入更多的人力、物力、财力到审计领域以保障国有资产的安全、增值，审计机关的可用资源也就相对充足。而在经济欠发达地区，由于财政资金紧张，审计经费有限，审计工作的开展常常受到限制，只能挑选较为重大的项目或较容易发生舞弊的项目进行审计，更多的项目则是力不从心。另外，审计署在我国很多经济发达的重点城市都设立了特派办，特派办掌握最新的审计技术与理念，能够最大范围地调动审计资源，人员也都经验丰富、专业功底扎实，且能够直接提供更多的相关专业服务。特派办往往与地方审计机关整合资源，联合办案，也大大提高了审计的效率和质量。
(四)社会环境的差异
在审计工作开展较好的地区，审计工作往往有一个良好的审计舆论环境。公众对审计的期待较高，不断激励和鼓舞着审计机关内抓纪律、外树形象，严格高效地开展审计工作，使得审计卓有成效，迎合了大众的期望。在几个审计工作开展出色的地区，优良的就业环境和广阔的才能施展空间也吸引了更多的审计优秀人才扎根立业，形成了良性循环。而在另外一些地区，由于公众的参与意识薄弱，没有意识到自己的知情权、参与权和监督权，审计工作报告公开之后也不会产生什么影响，人们认为审计的意义不大。有的地区政府公告审计结果的积极性也不高，只有在上级政府的要求或迫于压力的情况下，才会对审计结果进行公告。这样，审计结果老百姓看不到，审计的理念无法深入人心，审计工作的开展举步维艰，必然导致审计绩效低下。
在我国这样一个区域发展不平衡，贫富差距悬殊的国家，越是经济落后的地区就越应该强化审计监督，多投入审计资源，以保证在财政蛋糕比较小的情况下，每一分钱都合法、合理、高效的利用，杜绝腐败。从国家角度考虑，这种审计重心的转变，应该是我们的工作重心从“效率优先，兼顾公平”转向“公平和效率并重，更加注重公平”的合理体现，这也是社会稳定、和谐、科学发展的必然要求。
(五)有效的绩效考评机制尚未建立
提升管理水平、降低审计成本是审计事业深度发展不可回避的问题。但由于审计工作的特殊性，以及现行财政财务体制没有对审计成本项目进行单独核算，一些审计机关没有把审计成本控制纳入审计管理的视野[3]。由于缺乏有效的成本效益考评机制，难免造成消极怠工的现象，审计工作的积极性得不到有效激励，具有很大的随意性，这也导致各地方审计工作绩效出现差异。
三、缩小审计工作绩效地区差异，切实保障审计职责的有效履行
(一)保障审计资源，解决审计经费问题
长期以来，各地方审计机关审计经费存在“八仙过海，各显神通”的自行谋取情况，相应的人力、物力资源也存在来源不稳定，供应无保障的问题。
通过改革，采取相对固定的经费预算和拨付制度，使审计经费制度化、规范化、刚性化。《审计署财政部关于切实保证地方审计机关经费问题的意见》专门对审计经费做出了若干规定，要求地方各级财政部门要按照有关法律、法规和当地实际，切实保证审计机关工作经费。一要在年度预算中进一步安排好本级审计机关履行职责的日常经费，保证地方审计机关的正常运转，更好地促进各级审计机关审计工作的协调发展。二要对本级审计机关的审计外勤经费在部门预算中予以安排，以保障审计机关审计的独立性和审计质量、严明审计纪律和加强审计廉政建设。地方审计机关应切断与被审计单位的任何经济联系，不得由被审计单位承担审计费用。三要根据同级党委、政府交办的经济责任审计和投资审计等任务的情况，按照同级财政部门预算编制的有关要求，地方审计机关可向同级财政部门申请必要的聘请外部人员和专家经费。地方各级财政应根据当地的实际情况，在年度预算中统筹安排。四要根据审计信息化工程的建设进程及对审计机关经费安排的情况，在地方审计机关的年度部门预算中安排必要的运行维护费用，以保证地方审计机关审计信息化工作的正常运转[4]。
(二)理顺体制，排除地方政府对审计工作的干预因素
我国目前实行的行政型审计体制弱化了审计监督的力度，双重领导无法保障审计工作真正做到独立、客观、公正，必须推行审计机关的垂直领导的立法型审计体制。目前较为可行的一种体制转变方式是：先推行省属范围的垂直领导体制，即市、州、地区审计机关归属省审计机关垂直领导，县、县级市审计机关归属市、州、地区审计机关垂直领导。进行一段时间的试点和过渡后，逐步实行完全的垂直领导体制。垂直领导后，最高审计机关只对全国人大负责，对法律负责，地方审计机关对中央审计机关负责。这样，地方审计机关的独立性将会大大增强，审计工作的监督力度将会得到强化。
(三)规范审计监督法律依据，完善不合理的地方性法规、地方政府规章
尽快修改完善我国的财经法律体系，建立结构单一、内容清晰、具有可操作性的财经法律体系。大刀阔斧地修改部门规章，减少国务院行政法规，从而使审计工作建立在法律结构层次清晰、法律规范结构完整基础之上。过去审计工作有一句话“查账查到手软，不如一个规范”。意思是说，在审计的过程中明知资金开支不合理，但由于行政法规、部门规章和地方政府规章做出了规定，审计人员不得不眼睁睁地看着国有资产流失。因此，审计工作应该从宪法和法律的角度，认真审查我国审计所依据的法律规则，或者由国务院向全国人大常委会提出修改建议，由全国人大常委会修改或者废止不符合宪法和法律规定的地方性法规、地方政府规章。只有这样，才能在制度层面上保障各地方审计工作有一个同等的平台。
(四)建立与国家审计绩效指标体系相衔接的“成本效益比”综合指标
建立一个系统、有效的政府审计绩效考评体系是解决我国政府审计绩效垂直差异和地区差异问题的根本办法。绩效考评结果的公布，可以促进对地方审计工作的社会监督环境的形成，在各审计机关之间也会形成系统内部比较压力，督促地方审计机关切实履行审计职责，提高审计工作效率。
一个合适的“成本效益”比较指标是：
成本效益比=某一时期可用货币衡量的国家审计财务效益/该一时期国家审计的投入[5]
公式的分子部分可以用审计机关查出的违纪违规金额等来衡量，这也符合我国的审计工作特点。重点是要量化各地区审计机关的审计成本情况，例如对某一审计机关某一时期的预算拨款，这些拨款用来形成国家审计的基础设施，例如办公楼、车辆、办公设备、信息系统等，也包括用来支付审计人员工资、奖金与各项福利，支付如差旅费、教育培训费、科研费、交流费用等等。总之，“该一时期国家审计的投入”包括了用于维持和发展国家审计机关的各项当期支出。作为一个综合性的总括指标，“成本效益比”可以用来比较作为公共行政管理单位的不同审计机关之间的经济性、效益和效率。
审计机关应建立总量控制、节约奖励、超值惩罚的经费管理制度，激励审计人员提高审计绩效，并与年末审计项目评比挂钩，使直接成本控制与审计组、审计人员的切身利益相联系。在这方面，审计署驻地方特派办做出了有益的尝试，在查处问题上，审计署系统每年都会对特派办业绩进行排名，主要考核指标是查出的案件数量、问题金额等，特派办排名会影响特派员的前途。年度决算后，各级审计机关要结合项目审计结果分析评价项目成本，评估项目成本计划执行的有效性。对实际成本低于计划成本的项目应给与适当奖励。对实际成本超出计划成本的项目，要总结经验、查找原因，逐步实现审计成本的刚性管理。当然成本控制分析不能只从投入方面入手，还要结合产出和其他工作效率综合进行，以建立健全审计成本管理的约束与激励机制。
作者介绍：包建玲，南京审计学院会计师；王素梅，南京审计学院，江苏 南京 210029。