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2013年12月，厦门海事法院审结一起税务机关代位航道港口疏浚合同纠纷案件，该案系全国首例税务机关代位海商合同纠纷案件。
一、案情简介2013年11月26日，厦门海事法院受理了原告天津市滨海新区地方税务局与被告天航公司、第三人港海公司航道港口疏浚合同纠纷案件。原告天津市滨海新区地方税务局诉称，第三人港海公司欠缴2012年度企业所得税1.3亿元。经多次催缴，第三人仍未足额缴纳税款。后原告得知2011年2月20日第三人曾经与被告天航签订《厦门高集海堤开口改造工程滩涂清淤一期工程配套吹填工程施工合同》。合同签订后，第三人按约定完成施工，经结算天航公司应付工程款33,075,125元。天航公司陆续支付了工程款，至2013年11月12日尚欠第三人工程款5,246,884.72元，按照合同约定应付违约金362,892元。共计5,609,776.72元。原告认为，第三人欠税数额巨大，且怠于行使到期债权，故原告依法行使代位权，提起诉讼，请求判令：1、被告天航公司向原告支付第三人欠缴税款5,246,884.72元；2、被告天航公司向原告支付暂计至2013年11月12日的滞纳金362,892元；3、本案诉讼费及其他法律费用由被告承担。
被告天航公司则辩称,1、本案涉及三个工程项目：高集海堤、刘五店、环东海域，分别签订了三个工程施工合同，因此原告应分别起诉，法院应分别受理，特别要指出的是三项目均未按合同约定完成施工任务，在没有取得甲方及监理同意的情况下，擅自离场；2、三个合同均约定在工程验收合格后半年内支付尾款，尾款数额为总工程款的5%，约为290万元，而验收是由政府指定的质监部门进行，验收时间由政府决定；3、根据合同约定，验收后半年内支付尾款不支付利息，现两个工程均未验收，因此至少两个工程。
二、审理经过立案后，承办法官通过阅卷和逐个联系当事人，多方掌握相关情况，了解到纳税人欠缴2012年度企业所得税1.3亿元，经原告税务机关多次催缴，仍欠1亿元。而年底将近，税务机关亦面临税款入库压力，时间不容拖延。被告天航公司则认为其与纳税人之间共订立了三个合同，情况各有不同，不宜在一个案件中予以审理，且纳税人履约过程中存在瑕疵，合同也约定尾款待验收后才可支付，三个工程目前有两个仍未验收。但鉴于与纳税人之间的友好关系，愿意在法院主持下进行调解，并酌情支付利息。据此，承办人迅速拟定调解方案，并通知原被告与第三人到庭调解。在法院主持下，三方达成协议：一、被告天航公司确认尚欠第三人高集改造吹填、刘五店港池疏浚、环东海域C标段三个项目工程尾款5,246,884.72元及利息6万元，第三人不再向被告主张本金及其他利息；二、被告天航公司应于本协议签订之日起一个月内将上述款项分两期（2013年12月31日前支付100万元，余款4,306,884.72元于2014年1月10日付清）付至第三人的纳税专用账户；三、本案受理费为51,068元，减半收取25,534元，由被告天航公司负担。本案从受理到审结仅用了十个工作日，被告天航公司也如约将款项支付给了原告并作为税款上缴国库。
三、审理税务机关代位海商合同案件需注意的若干问题海事法院是海事审判机关，税务机关则是税收征管机关。二者因职责不同，业务鲜有交集。本案是厦门海事法院建院二十多年来受理的首起税务机关代位海商合同案件，也是我国十个海事法院最先审结的此类案件。十八届三中全会以来，随着我国经济体制改革的全面深化和财税制改革往纵深发展，公共服务数量和质量不断提高，政府财政资金需求越来越大，税务机关的征管力度将不断加大，可以预见的是，税务机关行使税收代位权追缴税款的此类案件会越来越多，未来也很有可能会出现税务机关因航运企业拖欠税款，采取税收保全措施，扣押并变卖相关船舶的新类型案件。
本案因调解结案，诸多法律争议问题未有机会充分展开，但从本案的审理，我们可以作出一些初步的分析和总结，以作为未来审理类似案件的参考。
1税收代位权的由来、性质及构成要件
税收代位权，是指欠缴税款的纳税人怠于行使其到期债权而对国家税收即税收债权造成损害时，由税务机关以自己的名义代替纳税人行使其债权的权力。
税收代位权制度源自民法债法上的代位权制度。在民法债法上，基于债的相对性原则，债的法律效力一般仅及于债的法律关系的当事人。但由于债的担保、债的责任制度对债的保障作用有其局限性，民法债法便突破了债的相对性原则，扩展了债的效力，设立了债的代位权制度，使债在一定条件下可以约束债的当事人以外的民事主体，使债的效力能够最终得到实现。税收作为一种公法之债，它也应具有债的一般属性，即税收之债也应遵循相对性原则，只能约束税收法律关系主体，主要是税务机关和纳税人，而不能对税收法律关系以外的主体产生约束力。当纳税人不自动缴纳税款，其财产又明显不足，而又怠于行使其权利使其财产减少时，税务机关采取税收保全措施、强制执行措施就失去了对象，国家税款就有无法实现的危险。这时，税收之债和私法之债一样，也须突破债的相对性原则，扩展债的效力，设立税收代位权制度，对纳税人怠于行使权利的行为予以限制，使税收之债的效力能够最终得到实现。2001年修订的《中华人民共和国税收征收管理法》（下称《税收征管法》）在《中华人民共和国合同法》（下称《合同法》）规定的基础上，借鉴国外税法的规定，确立了税收代位权制度。
代位权是从属于债权的一项特殊的权利，它兼具管理权、请求权和保全权能的特征。因其具备管理权的特征，债权人在行使代位权时，应负有善良管理者的注意义务；因其具有请求权的特征，在有些情况下，债权人可直接要求债务人的次债务人直接向其履行义务；因其具有保全权能的特征，它可在担保制度和民事责任制度以外给债权人的债权提供保全，使其债权最终能够得到实现。与民事债权代位权一样，税收代位权也是从属于税收债权的一种特别权力，它同样具备管理权、请求权和保全权能的特征。
税收代位权的构成要件包括以下几项：第一，存在纳税人欠缴税款的事实。只有欠缴税款才有行使税收代位权的必要。第二，纳税人和其债务人之间存在到期的债权。对于专属于纳税人的债权，不能代位行使。第三，纳税人怠于行使其到期债权。第四，纳税人怠于行使债权的行为对国家税收债权造成了损害。纳税人怠于行使其到期债权必然导致其偿还债务能力的减弱，从而会对国家税收债权造成损害。第五，代位权的行使范围以达到保全税款的程度为必要。
2税收代位权的行使
《合同法》第七十三条规定：“债权人可以请求人民法院以自己的名义代位行使债务人的债权。”依照《税收征管法》的规定，税务机关可以依照《合同法》第七十三条的规定行使代位权。税务机关行使代位权的方式是诉讼方式，这一诉讼为民事诉讼而非行政诉讼。在税收代位权诉讼中，纳税人为债务人，税务机关为债权人，可以请求人民法院以自己的名义代位行使纳税人的债权。
在诉讼当事人方面，根据民事诉讼相关司法解释，债权人以次债务人为被告向人民法院提起代位权诉讼，未将债务人列为第三人的，人民法院可以追加债务人为第三人。因此，在税收代位权诉讼中，原告为税务机关，被告为次债务人。笔者认为，在原告未列明第三人的情况下，法院应将纳税人列为无独立请求权第三人参加诉讼，以利于对原告主体资格的审查、案件事实的查明以及实体问题的审理。同时，在审理此类案件中，应注意对原告主体资格的审查，包括审查是否存在纳税人欠缴税款、债权是否专属于纳税人、纳税人是否怠于行使到期债权并对国家税收债权造成了损害。如纳税人对欠付税款事实有异议，应告知其通过行政复议或行政诉讼解决其与税务机关之间的争议，或者，纳税人提出证据证明已经提起此类行政复议或行政诉讼，但裁判结果尚未生效，此时法院应以原告主体不适格裁定驳回其起诉。
在诉讼管辖方面，有观点认为在实践中，税务机关和被告即纳税人的债务人不一定在同一地方，因此从行政效率的角度出发，税收代位权诉讼应由税务机关所在地人民法院管辖。同时，在确定级别管辖时，可由与参与诉讼的税务机关同级的人民法院管辖，利于诉讼的顺利进行。笔者对此则有不同看法：1、税收代位权本质上仍是代位权，而代位权从属于债权，其代位的权利来源于债权关系，故此类诉讼的管辖（包括地域管辖和级别管辖）应依照纳税人与其债务人的合同关系来加以确定。依照相关司法解释的规定，债权人依照《合同法》第73条的规定提起代位权诉讼的，由被告住所地人民法院管辖。以本案为例，纳税人与其债务人之间的合同属于港口航道疏浚合同，依法应由海事法院管辖，且港口航道及被告住所地均位于本院辖区，故本案应由厦门海事法院管辖。2、平等原则是民事诉讼的基本原则之一，税务机关作为原告提起税收代位诉讼，也是民事诉讼，也应遵循这一原则，法院不能因为其属于国家机关法人而有所偏袒，并在地域管辖和级别管辖上予以倾斜照顾，否则会损害另一方当事人的合法权益。特别要注意的是，如果纳税人与其债务人在其合同中约定了有效的管辖条款或仲裁条款，税务机关提起代位诉讼也应受到该管辖条款或仲裁条款的约束，除非纳税人的债务人放弃援引该管辖条款或仲裁条款。
在代位权诉讼中，债权人请求人民法院对次债务人的财产或行为采取保全措施的，应当提供相应的财产担保。但考虑到税务机关的特殊性，当税务机关请求财产保全时，人民法院可以酌情考虑降低或免除提供财产担保的要求。
3税收代位案件中调解原则的适用
依据《民事诉讼法》的规定，原、被告双方都享有自行和解权或请求法院调解的权利。就此而言，税收代位案件中原被告可自行和解或请求法院调解，似无争议。但是，有学者认为，和解或者调解往往是在享有权利的一方当事人作出让步、甚至于巨大让步的基础上进行的，和解协议或调解协议的达成常常是权利人放弃部分实体权利所产生的妥协结果，行使和解权或请求调解权的一方原则上应当是对实体权利享有处分权的主体。但在税收代位权诉讼中，作为原告的税务机关是一种特殊的债权人，行使代位权是其职责，在税收代位权诉讼中，税务机关不能妥协、不能让步、不能放弃实体权利。因为税务机关代表国家征税，必须保证税款及时足额入库，若妥协让步，不但会损害国家税收利益，还会损害纳税人的权益。
笔者则认为，税务机关代位海商合同案件，仍可适用调解原则。理由如下：1、此类案件仍属于民事诉讼，非税务行政诉讼案件，仍应适用民事诉讼法的调解调解原则；2、依照《征管法》第三条第一款及第二十八条的规定，“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行”；“税务机关依照法律、行政法规的规定征收税款，不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征、少征、提前征收、延缓征收或者摊派税款。”税务机关应依法核定纳税人的纳税额，并依法征收，而不得随意减免。因此，税务机关的和解权和请求调解权应当受到限制。3、代位权具有管理权的特征，因此，债权人行使代位权时，负有善良管理人的注意义务。同时，债权人行使代位权，原则上不得处分债务人的权利，擅自处分者，其行为无效。税务机关在行使税收代位权时，也同样要遵守善良管理人的注意义务并不得擅自处分。4、鉴于税务机关向国库上解税款有明确的时间要求，采用调解方法既有利于节约各方当事人的时间和金钱，以及减少司法资源的耗费，同时也有利于税款的及时入库。但调解此类案件，应要求纳税人作为第三人参与调解，以避免税务机关和纳税人的债务人在调解中侵害纳税人的合法权益。
4税收代位权的效力
根据《最高人民法院关于适用＜中华人民共和国合同法＞若干问题的解释（一）》，债权人向次债务人提起的代位权诉讼经人民法院审理后认定代位权成立的，由次债务人直接向债权人履行清偿义务，债权人与债务人、债务人与次债务人之间相应的债权债务关系即于消灭。即在债权人与次债务人之间创设了新的有直接后果的权利义务关系。一旦提起代位权诉讼，则可越过债务人而将次债务人视为债权人的债务人。税收是一种公法债权，和普通私法债权相比，具有优先权。税务机关提起税收代位权诉讼后，经人民法院审理认定税收代位权成立的，纳税人的债务人就应当直接向税务机关履行清偿义务，纳税人相应的纳税义务也随之消灭。这表明在税收代位权诉讼中，法院判决的既判力应及于税务机关、纳税人、纳税人的债务人。
税收代位权行使对第三人即纳税人的债务人的效力是，凡第三人得对抗纳税人的一切抗辩，如同时履行抗辩权、后履行抗辩权、不安抗辩权、时效方面的抗辩权等，均得用以对抗税务机关。第三人向税务机关履行清偿义务后，其与纳税人之间相应的债权债务关系随之消灭。
另外，税务机关行使代位权的必要费用由纳税人负担。须注意的是，税务机关依照法律规定行使代位权，不免除欠缴税款的纳税人尚未履行的纳税义务和应承担的法律责任。如果税务机关行使代位权所取得的利益不足以完全实现纳税人的纳税义务时，纳税人对尚未实现的纳税义务仍要依法履行。同时，对欠缴税款的纳税人依《税收征管法》应承担的法律责任并不因税务机关行使税收代位权而免除。
5税收优先权与海事债权优先性的潜在冲突及其协调
《税收征管法》第四十五条规定，税收优先于无担保债权；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。该条规定确立了税收债权的优先性，并明确了其优先效力的范围。
而依照《海事诉讼特别程序法》及相关司法实践，海事法院拍卖、变卖船舶所得价款及其利息，一般按照下列顺序进行分配：（一）具有船舶优先权的海事请求；（二）由船舶留置权担保的海事请求；（三）由船舶抵押权担保的海事请求；（四）与被拍卖、变卖船舶有关的其他海事请求。依据《海事诉讼特别程序法》第二十三条第二款的规定申请扣押船舶的海事请求人申请拍卖船舶的，在前述海事请求清偿后，参与船舶价款的分配。不难看出，《税收征管法》关于税收优先权的规定与《海事诉讼特别程序法》的规定及相关司法实践存在潜在的冲突。税收债权虽然可能优先于抵押权、质权、留置权，但由于缺乏妥善的制度设计和保障，在船舶司法拍卖款的实际分配中其位次落后于船舶优先权、留置权、抵押权、甚至一般海事债权。
这一冲突问题并非纯粹理论上的探讨，随着税务机关行使税收代位权及采取税收保全追缴税款的案件增多，船舶因具有高价值的特性，容易成为执行和保全的标的物。如税务机关扣押船舶，并申请司法拍卖船舶，而船舶的司法拍卖又由海事法院管辖，或者是船舶被海事法院司法拍卖，而税务机关以船舶所属企业欠缴税款，请求参与船舶拍卖款分配，这一问题即会凸显出来。试举一例，某航运公司为单船公司，初期经营良好，但拖欠税款未缴，此后因缺乏资金向银行办理船舶抵押借款，因航运市场不景气，经营困难，又拖欠船厂修船费用被留置，船员工资亦未能及时发放。因公司无其他财产，税务机关为追缴税款扣押该船并进入司法拍卖程序。在船舶司法拍卖款的分配中，原本优先位次仅次于船舶优先权的税收债权在实际分配中远远落后于海事债权，甚至可能“颗粒无收”。最高人民法院2015年2月公布的《关于扣押与拍卖船舶适用法律若干问题的规定》中第二十二条中也仅规定“分配后的余款，按照民事诉讼法及有关司法解释的规定执行”，尚未能虑及这一问题。因此，税收优先权与海事债权之间的潜在冲突未来如何协调，还有待立法和广大同仁在司法实践中予以探索厘清。
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2013年12月，厦门海事法院审结一起税务机关代位航道港口疏浚合同纠纷案件，该案系全国首例税务机关代位海商合同纠纷案件。
一、案情简介2013年11月26日，厦门海事法院受理了原告天津市滨海新区地方税务局与被告天航公司、第三人港海公司航道港口疏浚合同纠纷案件。原告天津市滨海新区地方税务局诉称，第三人港海公司欠缴2012年度企业所得税1.3亿元。经多次催缴，第三人仍未足额缴纳税款。后原告得知2011年2月20日第三人曾经与被告天航签订《厦门高集海堤开口改造工程滩涂清淤一期工程配套吹填工程施工合同》。合同签订后，第三人按约定完成施工，经结算天航公司应付工程款33,075,125元。天航公司陆续支付了工程款，至2013年11月12日尚欠第三人工程款5,246,884.72元，按照合同约定应付违约金362,892元。共计5,609,776.72元。原告认为，第三人欠税数额巨大，且怠于行使到期债权，故原告依法行使代位权，提起诉讼，请求判令：1、被告天航公司向原告支付第三人欠缴税款5,246,884.72元；2、被告天航公司向原告支付暂计至2013年11月12日的滞纳金362,892元；3、本案诉讼费及其他法律费用由被告承担。
被告天航公司则辩称,1、本案涉及三个工程项目：高集海堤、刘五店、环东海域，分别签订了三个工程施工合同，因此原告应分别起诉，法院应分别受理，特别要指出的是三项目均未按合同约定完成施工任务，在没有取得甲方及监理同意的情况下，擅自离场；2、三个合同均约定在工程验收合格后半年内支付尾款，尾款数额为总工程款的5%，约为290万元，而验收是由政府指定的质监部门进行，验收时间由政府决定；3、根据合同约定，验收后半年内支付尾款不支付利息，现两个工程均未验收，因此至少两个工程。
二、审理经过立案后，承办法官通过阅卷和逐个联系当事人，多方掌握相关情况，了解到纳税人欠缴2012年度企业所得税1.3亿元，经原告税务机关多次催缴，仍欠1亿元。而年底将近，税务机关亦面临税款入库压力，时间不容拖延。被告天航公司则认为其与纳税人之间共订立了三个合同，情况各有不同，不宜在一个案件中予以审理，且纳税人履约过程中存在瑕疵，合同也约定尾款待验收后才可支付，三个工程目前有两个仍未验收。但鉴于与纳税人之间的友好关系，愿意在法院主持下进行调解，并酌情支付利息。据此，承办人迅速拟定调解方案，并通知原被告与第三人到庭调解。在法院主持下，三方达成协议：一、被告天航公司确认尚欠第三人高集改造吹填、刘五店港池疏浚、环东海域C标段三个项目工程尾款5,246,884.72元及利息6万元，第三人不再向被告主张本金及其他利息；二、被告天航公司应于本协议签订之日起一个月内将上述款项分两期（2013年12月31日前支付100万元，余款4,306,884.72元于2014年1月10日付清）付至第三人的纳税专用账户；三、本案受理费为51,068元，减半收取25,534元，由被告天航公司负担。本案从受理到审结仅用了十个工作日，被告天航公司也如约将款项支付给了原告并作为税款上缴国库。
三、审理税务机关代位海商合同案件需注意的若干问题海事法院是海事审判机关，税务机关则是税收征管机关。二者因职责不同，业务鲜有交集。本案是厦门海事法院建院二十多年来受理的首起税务机关代位海商合同案件，也是我国十个海事法院最先审结的此类案件。十八届三中全会以来，随着我国经济体制改革的全面深化和财税制改革往纵深发展，公共服务数量和质量不断提高，政府财政资金需求越来越大，税务机关的征管力度将不断加大，可以预见的是，税务机关行使税收代位权追缴税款的此类案件会越来越多，未来也很有可能会出现税务机关因航运企业拖欠税款，采取税收保全措施，扣押并变卖相关船舶的新类型案件。
本案因调解结案，诸多法律争议问题未有机会充分展开，但从本案的审理，我们可以作出一些初步的分析和总结，以作为未来审理类似案件的参考。
1税收代位权的由来、性质及构成要件
税收代位权，是指欠缴税款的纳税人怠于行使其到期债权而对国家税收即税收债权造成损害时，由税务机关以自己的名义代替纳税人行使其债权的权力。
税收代位权制度源自民法债法上的代位权制度。在民法债法上，基于债的相对性原则，债的法律效力一般仅及于债的法律关系的当事人。但由于债的担保、债的责任制度对债的保障作用有其局限性，民法债法便突破了债的相对性原则，扩展了债的效力，设立了债的代位权制度，使债在一定条件下可以约束债的当事人以外的民事主体，使债的效力能够最终得到实现。税收作为一种公法之债，它也应具有债的一般属性，即税收之债也应遵循相对性原则，只能约束税收法律关系主体，主要是税务机关和纳税人，而不能对税收法律关系以外的主体产生约束力。当纳税人不自动缴纳税款，其财产又明显不足，而又怠于行使其权利使其财产减少时，税务机关采取税收保全措施、强制执行措施就失去了对象，国家税款就有无法实现的危险。这时，税收之债和私法之债一样，也须突破债的相对性原则，扩展债的效力，设立税收代位权制度，对纳税人怠于行使权利的行为予以限制，使税收之债的效力能够最终得到实现。2001年修订的《中华人民共和国税收征收管理法》（下称《税收征管法》）在《中华人民共和国合同法》（下称《合同法》）规定的基础上，借鉴国外税法的规定，确立了税收代位权制度。
代位权是从属于债权的一项特殊的权利，它兼具管理权、请求权和保全权能的特征。因其具备管理权的特征，债权人在行使代位权时，应负有善良管理者的注意义务；因其具有请求权的特征，在有些情况下，债权人可直接要求债务人的次债务人直接向其履行义务；因其具有保全权能的特征，它可在担保制度和民事责任制度以外给债权人的债权提供保全，使其债权最终能够得到实现。与民事债权代位权一样，税收代位权也是从属于税收债权的一种特别权力，它同样具备管理权、请求权和保全权能的特征。
税收代位权的构成要件包括以下几项：第一，存在纳税人欠缴税款的事实。只有欠缴税款才有行使税收代位权的必要。第二，纳税人和其债务人之间存在到期的债权。对于专属于纳税人的债权，不能代位行使。第三，纳税人怠于行使其到期债权。第四，纳税人怠于行使债权的行为对国家税收债权造成了损害。纳税人怠于行使其到期债权必然导致其偿还债务能力的减弱，从而会对国家税收债权造成损害。第五，代位权的行使范围以达到保全税款的程度为必要。
2税收代位权的行使
《合同法》第七十三条规定：“债权人可以请求人民法院以自己的名义代位行使债务人的债权。”依照《税收征管法》的规定，税务机关可以依照《合同法》第七十三条的规定行使代位权。税务机关行使代位权的方式是诉讼方式，这一诉讼为民事诉讼而非行政诉讼。在税收代位权诉讼中，纳税人为债务人，税务机关为债权人，可以请求人民法院以自己的名义代位行使纳税人的债权。
在诉讼当事人方面，根据民事诉讼相关司法解释，债权人以次债务人为被告向人民法院提起代位权诉讼，未将债务人列为第三人的，人民法院可以追加债务人为第三人。因此，在税收代位权诉讼中，原告为税务机关，被告为次债务人。笔者认为，在原告未列明第三人的情况下，法院应将纳税人列为无独立请求权第三人参加诉讼，以利于对原告主体资格的审查、案件事实的查明以及实体问题的审理。同时，在审理此类案件中，应注意对原告主体资格的审查，包括审查是否存在纳税人欠缴税款、债权是否专属于纳税人、纳税人是否怠于行使到期债权并对国家税收债权造成了损害。如纳税人对欠付税款事实有异议，应告知其通过行政复议或行政诉讼解决其与税务机关之间的争议，或者，纳税人提出证据证明已经提起此类行政复议或行政诉讼，但裁判结果尚未生效，此时法院应以原告主体不适格裁定驳回其起诉。
在诉讼管辖方面，有观点认为在实践中，税务机关和被告即纳税人的债务人不一定在同一地方，因此从行政效率的角度出发，税收代位权诉讼应由税务机关所在地人民法院管辖。同时，在确定级别管辖时，可由与参与诉讼的税务机关同级的人民法院管辖，利于诉讼的顺利进行。笔者对此则有不同看法：1、税收代位权本质上仍是代位权，而代位权从属于债权，其代位的权利来源于债权关系，故此类诉讼的管辖（包括地域管辖和级别管辖）应依照纳税人与其债务人的合同关系来加以确定。依照相关司法解释的规定，债权人依照《合同法》第73条的规定提起代位权诉讼的，由被告住所地人民法院管辖。以本案为例，纳税人与其债务人之间的合同属于港口航道疏浚合同，依法应由海事法院管辖，且港口航道及被告住所地均位于本院辖区，故本案应由厦门海事法院管辖。2、平等原则是民事诉讼的基本原则之一，税务机关作为原告提起税收代位诉讼，也是民事诉讼，也应遵循这一原则，法院不能因为其属于国家机关法人而有所偏袒，并在地域管辖和级别管辖上予以倾斜照顾，否则会损害另一方当事人的合法权益。特别要注意的是，如果纳税人与其债务人在其合同中约定了有效的管辖条款或仲裁条款，税务机关提起代位诉讼也应受到该管辖条款或仲裁条款的约束，除非纳税人的债务人放弃援引该管辖条款或仲裁条款。
在代位权诉讼中，债权人请求人民法院对次债务人的财产或行为采取保全措施的，应当提供相应的财产担保。但考虑到税务机关的特殊性，当税务机关请求财产保全时，人民法院可以酌情考虑降低或免除提供财产担保的要求。
3税收代位案件中调解原则的适用
依据《民事诉讼法》的规定，原、被告双方都享有自行和解权或请求法院调解的权利。就此而言，税收代位案件中原被告可自行和解或请求法院调解，似无争议。但是，有学者认为，和解或者调解往往是在享有权利的一方当事人作出让步、甚至于巨大让步的基础上进行的，和解协议或调解协议的达成常常是权利人放弃部分实体权利所产生的妥协结果，行使和解权或请求调解权的一方原则上应当是对实体权利享有处分权的主体。但在税收代位权诉讼中，作为原告的税务机关是一种特殊的债权人，行使代位权是其职责，在税收代位权诉讼中，税务机关不能妥协、不能让步、不能放弃实体权利。因为税务机关代表国家征税，必须保证税款及时足额入库，若妥协让步，不但会损害国家税收利益，还会损害纳税人的权益。
笔者则认为，税务机关代位海商合同案件，仍可适用调解原则。理由如下：1、此类案件仍属于民事诉讼，非税务行政诉讼案件，仍应适用民事诉讼法的调解调解原则；2、依照《征管法》第三条第一款及第二十八条的规定，“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行”；“税务机关依照法律、行政法规的规定征收税款，不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征、少征、提前征收、延缓征收或者摊派税款。”税务机关应依法核定纳税人的纳税额，并依法征收，而不得随意减免。因此，税务机关的和解权和请求调解权应当受到限制。3、代位权具有管理权的特征，因此，债权人行使代位权时，负有善良管理人的注意义务。同时，债权人行使代位权，原则上不得处分债务人的权利，擅自处分者，其行为无效。税务机关在行使税收代位权时，也同样要遵守善良管理人的注意义务并不得擅自处分。4、鉴于税务机关向国库上解税款有明确的时间要求，采用调解方法既有利于节约各方当事人的时间和金钱，以及减少司法资源的耗费，同时也有利于税款的及时入库。但调解此类案件，应要求纳税人作为第三人参与调解，以避免税务机关和纳税人的债务人在调解中侵害纳税人的合法权益。
4税收代位权的效力
根据《最高人民法院关于适用＜中华人民共和国合同法＞若干问题的解释（一）》，债权人向次债务人提起的代位权诉讼经人民法院审理后认定代位权成立的，由次债务人直接向债权人履行清偿义务，债权人与债务人、债务人与次债务人之间相应的债权债务关系即于消灭。即在债权人与次债务人之间创设了新的有直接后果的权利义务关系。一旦提起代位权诉讼，则可越过债务人而将次债务人视为债权人的债务人。税收是一种公法债权，和普通私法债权相比，具有优先权。税务机关提起税收代位权诉讼后，经人民法院审理认定税收代位权成立的，纳税人的债务人就应当直接向税务机关履行清偿义务，纳税人相应的纳税义务也随之消灭。这表明在税收代位权诉讼中，法院判决的既判力应及于税务机关、纳税人、纳税人的债务人。
税收代位权行使对第三人即纳税人的债务人的效力是，凡第三人得对抗纳税人的一切抗辩，如同时履行抗辩权、后履行抗辩权、不安抗辩权、时效方面的抗辩权等，均得用以对抗税务机关。第三人向税务机关履行清偿义务后，其与纳税人之间相应的债权债务关系随之消灭。
另外，税务机关行使代位权的必要费用由纳税人负担。须注意的是，税务机关依照法律规定行使代位权，不免除欠缴税款的纳税人尚未履行的纳税义务和应承担的法律责任。如果税务机关行使代位权所取得的利益不足以完全实现纳税人的纳税义务时，纳税人对尚未实现的纳税义务仍要依法履行。同时，对欠缴税款的纳税人依《税收征管法》应承担的法律责任并不因税务机关行使税收代位权而免除。
5税收优先权与海事债权优先性的潜在冲突及其协调
《税收征管法》第四十五条规定，税收优先于无担保债权；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。该条规定确立了税收债权的优先性，并明确了其优先效力的范围。
而依照《海事诉讼特别程序法》及相关司法实践，海事法院拍卖、变卖船舶所得价款及其利息，一般按照下列顺序进行分配：（一）具有船舶优先权的海事请求；（二）由船舶留置权担保的海事请求；（三）由船舶抵押权担保的海事请求；（四）与被拍卖、变卖船舶有关的其他海事请求。依据《海事诉讼特别程序法》第二十三条第二款的规定申请扣押船舶的海事请求人申请拍卖船舶的，在前述海事请求清偿后，参与船舶价款的分配。不难看出，《税收征管法》关于税收优先权的规定与《海事诉讼特别程序法》的规定及相关司法实践存在潜在的冲突。税收债权虽然可能优先于抵押权、质权、留置权，但由于缺乏妥善的制度设计和保障，在船舶司法拍卖款的实际分配中其位次落后于船舶优先权、留置权、抵押权、甚至一般海事债权。
这一冲突问题并非纯粹理论上的探讨，随着税务机关行使税收代位权及采取税收保全追缴税款的案件增多，船舶因具有高价值的特性，容易成为执行和保全的标的物。如税务机关扣押船舶，并申请司法拍卖船舶，而船舶的司法拍卖又由海事法院管辖，或者是船舶被海事法院司法拍卖，而税务机关以船舶所属企业欠缴税款，请求参与船舶拍卖款分配，这一问题即会凸显出来。试举一例，某航运公司为单船公司，初期经营良好，但拖欠税款未缴，此后因缺乏资金向银行办理船舶抵押借款，因航运市场不景气，经营困难，又拖欠船厂修船费用被留置，船员工资亦未能及时发放。因公司无其他财产，税务机关为追缴税款扣押该船并进入司法拍卖程序。在船舶司法拍卖款的分配中，原本优先位次仅次于船舶优先权的税收债权在实际分配中远远落后于海事债权，甚至可能“颗粒无收”。最高人民法院2015年2月公布的《关于扣押与拍卖船舶适用法律若干问题的规定》中第二十二条中也仅规定“分配后的余款，按照民事诉讼法及有关司法解释的规定执行”，尚未能虑及这一问题。因此，税收优先权与海事债权之间的潜在冲突未来如何协调，还有待立法和广大同仁在司法实践中予以探索厘清。