学习“十八大”专栏
环境审计关系人的生态文明观建设
———基于社会主义核心价值体系
（吉林长春１３００２２；吉林长春１３００１２；１．长春理工大学经济管理学院，２．长春理工大学光电信息学院经管分院，
３．东北师范大学马克思主义学院，吉林长春１３００２４）
［摘 要］党的“十八大”明确提出建设社会主义生态文明、建设“美丽中国”的科学论断，为环境审计“免疫力”的提高提供了科学指导。环境审计的主体、客体及委托者中存在不利于生态文明建设的观念因素。以社会主义核心价值体系为指导，进一步厘清环境审计关系人的观念问题，引领环境审计关系人树立社会主义生态文明观，有助于社会主义生态文明建设。［关键词］环境审计关系人；社会主义核心价值体系；生态文明建设；环境风险控制；马克思主义；“十八大”报告；环境管理
Ｄ６１９；Ｆ２３９．０ ［１６７２８７５０（２０１３）０３０００１０８［中图分类号］Ｄ２５；文献标识码］Ａ ［文章编号］宋传联，，，齐晓安１２３３
党的“十八大”报告明确提出，要把生态文明建设放在突出地位，融入经济建设、政治建设、文化建设、社会建设各方面和全过程，努力建设美丽中国，实现中华民族永续发展［］。这一论断为环境审计“免疫力”的提高提供了科学指导。环境审计是环境管理的工具，是对与环境有关的组织、管理和设备进行系统、有说服力的客观评价，并通过有助于环境管理与控制、有助于对公司有关环境规范方面的政策鉴证等手段来达到管理环由于“内部经境的目的［］。传统的环境审计研究多集中于如何更好地发现审计线索方面。事实上，济、外部不经济”规律的存在，企业环境成本很容易外部化，外部化问题一旦发生，取证成本将大幅度上升，责任归属亦难以确定，因此，环境审计应遵循“免疫”思路，关键点应为环境成本外部化风险的环境审计关系人应包括审计执行者（第一关系人，又称审计主体）、被监防范［］。在环境审计关系中，督对象（第二关系人，又称审计客体）与审计委托者（第三关系人）［］。环境审计要实现“免疫”思路，不仅应发挥环境审计主体的作用，而且应当发挥环境审计客体的作用，同时审计委托者的作用亦不可１２３４一、引言
［收稿日期］２０１２１２３０［基金项目］２０１２年度教育部人文社会科学研究规划基金项目（１２ＹＪＡ６３０１００）
１９７１—）［作者简介］宋传联（，女，山东烟台人，长春理工大学经济管理学院教授，长春理工大学光电学院经管分院教授，硕士生
１９５１—）导师，东北师范大学马克思主义学院博士生，主要研究方向为会计与审计、马克思主义中国化；齐晓安（，男，吉林长春人，东北师范大学马克思主义学院教授，博士生导师，主要研究方向为社会主义市场经济理论。
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忽略。社会主义生态文明建设提供了“免疫”视角下环境审计实现的新方式。以社会主义核心价值观武装环境审计主体、客体和审计委托者的头脑，并形成“以爱护环境为荣，以破坏环境为耻”的文明氛围，是社会主义生态文明建设的有效实现方式。不加强生态文明建设，资源节约的目标难以实现，经济发展亦将难以为继；不加强生态文明建设，经济建设的意义难以体现，社会主义制度的优越性亦难以彰显。探讨当前环境审计主体、环境审计客体、环境审计委托者三方面关系人中存在的有悖于社会主义核心价值观的相关问题，有助于进一步厘清环境审计关系人中的观念问题，为社会主义生态文明的建设奠定基础。
社会主义核心价值观，是指人们对社会主义价值的性质、构成、标准和评价的根本看法和态度，是人们从主体的需要和客体能否满足主体的需要以及如何满足主体需要的角度，考察和评价各种物质的、精神的现象及主体的行为对个人、无产阶级、社会主义社会的意义［］。在我国，社会主义核心价值观实际上是指有中国特色的社会主义核心价值体系，其基本内容包括四个方面：坚持马克思主义指导思想；树立中国特色社会主义的共同理想；弘扬民族精神和时代精神；树立社会主义荣辱观。我们在调查中发现，环境审计三方面关系人中均存在有悖于社会主义核心价值体系的相关问题。（一）环境审计主体存在的问题目前的环境审计主体包括政府审计机关、内部审计机构、社会审计组织三方面，三种审计主体在环境审计中的领域各有侧重，优势互补，共同为环境审计“免疫力”的实现发挥作用［］。政府环境监督部门除了政府审计机关以外，还包括环保部门。目前我国环境审计主要由环保部门与政府审计部门执行。从责任分配看，环保局目前主要负责项目的环保审核审批、环保工程建设与环保专项资金的使用，其中环保审核中的环境影响评价属于环境审计监督范畴。环境审计内部审计主要负责清洁生产审计，而社会审计力量则接受政府委托实施审计。在环境审计关系人中，审计主体是审计的执行者，其能否坚持社会主义核心价值观，对环境审计“免疫力”的提高起着至关重要的作用，如果资源使用者不能恰当履行对资源使用的受托责任，审计主体可以通过审计取得相关证据并通过向公众公示审计结果、将审计结果提交政府有关部门等方式对其予以监督，但调查中却发现，三种审计主体均存在不利于社会主义生态文明建设的相关问题。
１．某些政府审计部门受利益驱动，责任意识淡薄从理论上讲，政府审计应当对环保部门审核行为、环保资金使用与环保工程建设实施监督，但从目前进行的调查看，审计部门默许环保部门的做法并在利益中分成是常见的现象。这说明，某些政府审计部门未意识到人民交予的公共受托责任，它们的职责是代表人民对环保部门及其他政府部门的权力进行监督，而利益驱动是其置责任于不顾的原因。我国是社会主义国家，坚持社会主义核心价值观有助于社会主义生态文明建设的实现。社会主义更强调资源环境的公有性质，强调政府部门受托管理财产的公共责任，在审计监督体系中起主导作用的政府审计不仅应意识到在环境事件中自身的受托监督责任，更应当意识到自身作为政府部门所肩负的环境资源管理责任。现实中存在的上述问题，说明我国政府审计主体的社会主义生态文明观还需进一步加强。内外勾结串通２．部分内部审计人员唯命是从，从审计发生的时间来看，清洁生产是对企业生产过程中的污染现象进行适时监督的审计，内部审计担负此责更有助于环境审计“免疫力”的实现。但由于内部审计受被审计单位管理层考核，其独立性缺失，而被审计单位广泛存在着环境成本外部化的动机，内部审计人员作为企业员工，往往对管理层唯命是从，不履行监督职责，甚至与某些外部环保部门勾结串通，从而导致环境风险的发生。５６二、社会主义核心价值体系视阈下环境审计关系人中存在的问题·２·
胡锦涛同志指出，坚持节约资源和保护环境的基本国策，坚持节约优先、保护优先、自然恢复为主的方针［］，突出强调了从源头上扭转生态环境恶化趋势的重要性。作为环境审计的监督者之一，内部审计主体树立社会主义生态文明观，更有助于从源头上控制生态恶化目标的实现。但事实上，不少内部审计人员未认识到其在生态文明建设中所起到的重要作用。
３．多数社会审计组织利润至上，监督职能弱化社会审计是一种受托审计，从目前的调查看，社会审计所执行的环境审计一般都是受政府机关或法院等部门委托。目前社会审计主体为自负盈亏的组织，生存的需要使其更看重利润。遇到政府为了追求环境绩效而要求事务所出具使其满意的审计报告时，部分社会审计组织往往无法抗拒，无力拒绝，“利润至上”的观念使其监督职能弱化。在党的“十八大”报告中，胡锦涛同志首次将“生态文明建设”独立成篇，并将其纳入社会主义现代化建设“五位一体”的总体布局。这不仅说明了我党对生态文明建设的重视，而且更说明生态文明建设任务的艰巨性，而这种艰巨性究其根源在于很多人将生态效益与经济效益分割开来，甚至认为二者是完全矛盾的事物。社会主义核心价值体系的核心内容是坚持社会主义信仰，相信社会主义才能救中国，相信社会主义才能发展中国，相信社会主义社会才能更好地统筹市场经济，相信“利他”才能更好地“利己”，从而取得经济发展与社会发展的双重胜利。部分社会审计“利润至上”的观念正是由于其缺乏社会主义的理想信仰，缺乏对“利他”与“利己”辩证关系的科学理解，缺乏马克思主义哲学思想的指导。（二）环境审计客体存在的问题环境审计客体是指环境审计接受监督的对象，一般包括企业（或其他经济组织）和政府部门（包括环保部门）。环境问题的发生不能仅依靠事后审计监督，环境审计客体也应当发挥其应有的作用。环境审计客体的管理层在环境审计事件中的职能是建立健全内部控制制度，防止、发现环境风险的发生。内部控制制度包括五要素———控制环境、风险评估、控制活动、信息系统与沟通、控制程序与监督，其中管理层的价值观属于控制环境中最重要的因素，对控制环境及其他要素起到统驭作用，也就是说，管理层价值观或强化或弱化内部控制其他要素发挥作用的效果。根据胡锦涛同志“十八大”报告中关于环境风险应进行源头控制的哲学思想，环境审计客体作为资源的使用者，是处于“源头”的环境责任履行者。而管理层的价值观则决定这种责任是否会自愿履行、是否会恰当履行、是否能真正履行以及以何种方式履行的问题。但是，我们在调查中发现，环境审计客体中存在着不利于社会主义生态文明建设的价值观念问题。
１．利润最大化的企业目标使多数管理层社会责任意识低下企业是环境资源的直接使用者，其坚持什么样的价值观处理经济效益与社会效益、当前利益与长远利益之间出现的矛盾，关乎环境资源如何使用的问题，但令人遗憾的是，调查中我们发现９０％的企业管理层往往只注重经济利益与眼前利益。这种目标导向必然造成对资源的过度使用、污染物的过度排放，其后果是造成对社会公众与子孙利益的损害。胡锦涛同志在“十八大”报告中明确指出，节约资源是保护生态环境的根本之策。要节约集约利用资源，推动资源利用方式根本转变，必须加强全过程节约管理，大幅降低能源、水、土地消耗强度，提高利用效率和效益［］。胡锦涛的科学论断为企业科学使用资源指明了方向，并明确了企业的资源环境责任。企业管理必须正确理解社会主义社会的性质，深刻领会社会主义社会的最终目标，坚持社会主义核心价值观，才能明确其肩负的环境资源使用责任，在实现企业经济发展的同时实现社会的共同进步与发展。
２．某些政府部门ＧＤＰ最高化的政绩追求致使其监督监管异化政府绩效审计是环境审计的一个方面。政府绩效是指政府在社会经济管理活动中的结果、效益及其管理工作效率、效能，是政府在行使其功能、实现其意志过程中体现出的管理能力。政府绩效应１１·３·
当包含政治绩效、经济绩效、文化绩效、社会绩效四个方面［］。但我们在调查中发现，某些政府部门更关注经济绩效，表现为追求ＧＤＰ最高化，对政治绩效、文化绩效与社会绩效则谈之甚少。ＧＤＰ最高化价值观指导下政府行为的必然结果是对环境后果的漠视，在处理污染事件时甚至成为企业的帮凶。某些政府部门追求经济绩效最高化致使自身监督监管异化。胡锦涛同志在“十八大”报告指出，我们应坚持节约资源和保护环境的基本国策，坚持节约优先、保护优先、自然恢复为主的方针，着力推进绿色发展、循环发展、低碳发展，形成节约资源和保护环境的空间格局、产业结构、生产方式、生活方式，从源头上扭转生态环境恶化趋势［］。其中，优化国土空间开发格局是最根本的环节，而政府则肩负着国土资源统筹使用与开发的重任。如果政府只追求经济效益最佳，忽略对环境绩效与社会绩效的考虑，则有利于节约资源和保护环境的空间格局无法形成，由此造成的环境成本失控后果是环境审计执行者、环境资源使用者等其他环境审计关系人难以纠正的，环境审计的“免疫力”更是无从谈起［］。因此，用社会主义核心价值观武装政府管理者的头脑，使之形成社会主义生态文明观，让他们明确自身的受托责任，是环境审计关系人生态价值观教育的重中之重。（三）环境审计委托人存在的问题根据委托代理理论，审计委托者应当是环境资源的最终所有者。社会主义制度下环境资源的最终所有者应当是全体人民，本文称之为社会公众。社会公众是环境资源实质上的所有者或委托者。作为国家机器的政府部门代表公民行使环境审计所有者的权利，成为环境审计事件中形式上的委托人。由于价值观等方面存在问题，目前环境审计委托人尚未能恰当履行环境审计委托义务。１．社会公众常常相互指靠，对污染事件听之任之根据分析，社会公众是实质上环境资源的所有者，理应成为环境活动监督的委托者，但从目前的情况来看，当发现污染事件后，社会公众普遍存在互相指靠的观念，即希望他人投诉委托，自己坐享成果。社会公众相互指靠的观念客观上助长了污染的发生与泛滥。“十八大”报告强调加强环境监管，健全生态环境保护责任追究制度和环境损害赔偿制度。只有健全生态环境保护责任追究制度，才能更好地促进资源使用者责任的履行。健全追究制度，首先应当明确追究主体，而社会公众作为资源的所有者，理应当之无愧地成为责任追究主体。从调查的结果来看，社会公众并没有成为真正意义上的追究主体，其最根本的原因在于社会公众未意识到其资源所有者的身份，未明确自身所肩负的资源监督责任，更未形成“以监督环境为荣，以漠视环境为耻”、“保护环境，人人有责”等社会主义生态文明观，因而导致资源所有者处于实质上的缺位状态。用社会主义核心价值观唤醒社会公众心中的主人翁意识，能够有效地实现其环境所有者监督职责。２．政府部门有时彼此推诿，对风险后果漠不关心在环境审计关系人中，政府代表全民行使资产的所有权，因而应当成为形式上的环境审计委托者。但事实情况是，政府部门即使发现了环境风险，往往也不会向审计部门提出委托，以对环境后果进行审查，其中原委主要是责任心缺失。政府部门彼此推诿，对风险后果漠不关心，使污染行为更为猖獗。胡锦涛同志在“十八大”报告中从四个方面强调了生态文明建设，分别为优化国土空间开发格局、全面促进资源节约、加大自然生态系统和环境保护力度和加强生态文明制度建设［］。把优化国土资源空间开发格局放在首位，说明我党充分认识到了环境成本的外部性特征导致的资源管理难度，因而更为强调与关注资源管理的宏观性、资源保护的统筹性，也必然会更注重政府在资源管理中的重要作用。而政府重要作用的发挥必须依靠其观念的转变，生态价值观的树立。马克思主义哲学思想、社会主义的共同理想有助于政府部门对其责任的认识，从而主动履行监督职责。７１３１
对于以上环境审计关系人中存在的观念问题，可能的解决对策通常包括完善法律法规、提高违法三、社会主义核心价值体系对环境审计关系人的引领·４·
成本、增强执法力度、加强法律监督等。从博弈论角度看，仅靠立法与执法来解决观念导致的问题，最终可能导致违法问题的进一步复杂化与升级。以社会主义核心价值体系为基础，加强对环境审计关系人的引导与教育，着力于生态文明的建设，则有助于从观念上促使其保护环境，减少环境风险的发生。（一）马克思主义为环境审计目标实现提供了哲学指导以马克思主义为指导是社会主义核心价值体系的首要内容。环境审计的核心目标是在保持资源的可持续利用、经济的可持续发展前提下进行环境管理工作。随着经济的高速发展，经济高速增长与资源可持续利用之间出现了矛盾。邓小平同志指出，社会主义的本质是解放生产力、发展生产力，消灭剥削，消除两极分化，最终达到共同富裕［］。该科学论断充分说明了社会主义经济需要充分发展，充分发展的生产力才是社会主义的本质特征，同时该论断强调了发展的目的是人民的共同富裕。人民的共同富裕既应当是不同地区人民的共同富裕，也应当包括各时代人民的共同富裕，这就要求我国在利用资源大力发展经济的同时，应当坚持双赢与多赢思路，充分考虑资源的节约利用与环境的承受能力。在我国社会主义核心价值体系建设中，马克思主义为我们提供了正确的世界观和方法论，为环境审计目标的实现提供了哲学指导。马克思主义主要包括马克思主义哲学、马克思主义政治经济学和科学社会主义三个组成部分，这三个组成部分是有机统一的整体，其中，马克思主义哲学是核心与基础。马克思主义哲学是辩证唯物主义和历史唯物主义的统称，其核心内容是运用辩证的、历史的观点处理经济发展中产生的各种矛盾。当前，经济的快速发展与资源的有限性之间形成了较为突出的矛盾，这一矛盾如得不到有效解决，则势必影响经济的进一步发展并影响社会主义本质目标的实现。如果资源的使用者能够以历史的观点看待环境问题，则应当充分意识到，他们如果不能够有效地利用资源，那么不仅仅影响其他企业的发展，而且也会影响自身的长远发展与生存，其结果必然是自毁前程。如果资源使用者能够以辩证的观点看待资源制约问题，那么他们就能认识到资源制约问题可以促使其生产技术的提高与管理水平的提升，使企业逐渐形成向技术要效益、向管理要效益的文化氛围，从长期来看将有利于企业的发展，而粗放式利用资源的方式只能是以懒养惰，对企业的长远发展不利。因此，表面上看，资源有效利用是利他的行为，但实质上是为企业自身谋取更为长远的利益，最终的结果是使企业立于不败之地，是一种长远的利己行为。如果资源使用者能够用马克思主义的这种辩证思维观来分析经济发展中的资源制约问题，那么环境问题将从根源上得以遏制，环境信息也将自动得到披露与解决，环境审计目标也就会得以实现。缺乏审计客体风险控制与管理的审计，将根本无法实现。可以说，社会主义生态文明建设的首要对象应当是资源的使用者。审计主体分为内部审计主体、政府审计主体与社会审计主体，根据上述分析，三种审计主体均存在着与社会主义核心价值观不相协调的观念方面的问题。内部审计主体具有及时性的特点，是监督企业资源有效利用最有效的主体，政府审计主体具有高度权威性的特点，社会审计主体也具有相当的独立性，如果树立正确的监督意识，三种审计主体互相补充，取长补短，将不难完成环境审计监督责任。但从目前的调查看，总体来说，三种审计主体均未树立辩证的、历史的环境监督意识，表现为它们仅看到了环境审计与经济绩效之间的暂时性矛盾，没有看到二者之间的长远协调以及环境审计对促进经济进一步发展的长远作用，因而在环境监督上存在胆怯意识与畏难情绪，缺乏光明磊落的审计心态，最终导致其对被审计单位环境问题视而不见，甚至与被审计单位沆瀣一气，置自己的监督责任于不顾。可见，以马克思主义哲学观武装环境审计主体的头脑，是环境审计实现的必要前提。由于社会公众是资源实质上的所有者，而政府是资源形式上的所有者，处于不同地区的社会公众或政府可能会认为地方企业的发展带动了当地经济的繁荣与居民的就业，从而排斥对环境问题的监督，因而，理论上应当对污染环境与资源浪费行为问责与监督的公众与政府却成为资源使用者污染环境与浪费资源的帮凶。如果政府与社会公众均能够用辩证的、历史的观点看待经济发展，就应当明确有效利用资源８·５·
与经济的长远发展是对立统一的关系，从而真正履行资源所有者的责任，对于浪费资源行为予以追究与问责。只有环境审计三方面关系人均以马克思主义的哲学思维处理经济资源与资源制约之间的矛盾，形成以马克思主义为指导的社会主义生态文明观，环境审计监督目标才能真正得以实现。（二）中国特色社会主义的共同理想是相关者利益协调的重要基础中国特色社会主义的共同理想是社会主义核心价值体系的内容之一。理想是一个民族、一个社会的灵魂所系，是将各民族人民团结起来的有力的思想武器。社会主义的共同理想是实现全社会的共同幸福与富裕。在资源的有效利用问题上，存在着不同的利益相关者。这些相关者包括不同地区的资源使用者、同一资源不同用途的使用者、资源的所有者等。以一条河流为例，企业利用河流排放污水，附近居民利用河流饲养牛羊等，二者之间存在资源利用方式上的矛盾，矛盾的发生往往是由于强势的企业超标准排放了污染物，影响了居民对河水的利用。如果企业能够意识到发展的最终目标是发展社会主义市场经济，而发展社会主义市场经济的最终目标是实现社会主义的共同富裕，以一己之私影响其他人的生活或工作与社会主义共同发展的理想与目标相背离，那么它就应当主动履行环境责任。同样，审计执行者的目标是监督资源的有效利用，资源的使用者———审计客体的目标是大力发展经济，取得更高的经济效益，从表面上看，审计主体与审计客体之间存在着监督与被监督的关系，因此，审计客体对主体存在着排斥心理，审计主体对客体存在着姑息的念头，从而达成一种所谓的“和谐”。如果审计主体与审计客体能够同时意识到其共同理想都是为了实现社会主义的共同理想，相互迁就与包容与这个共同的理想格格不入，那么它们认识问题的角度就会发生颠覆性的变化。对于审计客体来讲，它会充分认识到，节约资源、爱护环境是一种社会主义的行为，因而是一种高尚的行为，从而产生节能减排的自觉行为；而审计主体也会意识到自身的审计行为是坚持社会主义的共同理想、使各阶层人民共同富裕、各时代人民共同富裕的必要方式，因而是一种促进经济良性增长与健康发展的高尚行为，而不是阻碍经济发展的不光彩的行为。独立、客观、公正是审计主体必须遵循的职业道德规范，审计主体必须以审慎的态度来分析和评价审计证据及被审计单位管理层的承诺［］。以社会主义的共同理想建设社会主义的生态文明，会使审计主体与审计客体之间由相互责难的关系变成相互合作关系。坚持中国特色社会主义的共同理想，使环境审计事件中利益相关者能够正确处理个人利益与集体利益、当前利益与长远利益、局部利益与整体利益之间的关系，使这些不同的利益相关者统一行动起来，坚持大局观，这是环境审计关系人对社会主义共同理想的实践。坚持中国特色社会主义的共同理想是社会主义条件下环境审计文化建设的内在要求，也是构建中国特色环境审计制度的基石。（三）民族与时代精神是处理环境事件的力量源泉民族精神和时代精神是一个民族赖以生存和发展的精神支撑。一个民族没有振奋的精神和高尚的品格，不可能自立于世界民族之林。环境污染是国际性的难题，很多发达国家在走过了漫长的污染之路后才痛心地认识到保护环境的重要性。某些资本主义国家在经济发展的过程中，没有处理好控制环境污染、节约利用资源与经济发展的关系，对于污染问题，他们走的是“先污染后治理”的道路，对于资源有限性问题，他们走的也是先使用本国资源，待资源耗竭后再向发展中国家外购的思路，事实上这是一种变相的资源掠夺行为。我国是一个社会主义国家，发展的目标是人民的共同富裕与长久富裕，因此，处理好经济发展与资源的可持续利用之间的关系才能彰显出我党的执政能力，也才能谋求经济上更长远的发展。另外，作为后发国家，我国在处理经济高速发展与资源有限性关系问题上也不可能走某些发达资本主义国家曾经走过的道路。而且，当今经济全球化加剧了资源的有限性与经济发展的矛盾，因此，资源环境与经济发展的矛盾更加严峻地摆在我们面前，矛盾的解决没有现成的经验可以借鉴，我们必须走出一条有中国特色的可持续发展之路。解决这个世界性的难题需要勇气、智慧与胆识。五千多年的历史发展，中华民族积淀了许多朴素的精神财富与道德遗产。中华民族自古崇尚“自强不息”的民族气节，这种民族精神，鼓舞着我国古代人民取得了一个又一个卓越的历·６·９
史成就，我国著名的四大发明、汉唐盛世就是这种精神鼓舞的结果。这些成就的取得，不仅仅标志着我国古代文明自身的发展，也为世界文明作出了巨大的贡献。在历史发展进程中，尽管中华民族经历了外夷入侵、列强剥夺，但优秀的中华儿女从未屈服，始终以自强不息的民族精神奋斗着、成长着，在处理国际问题上也始终表现出泱泱大国的文明意识与大局观念。深深根植于民众中的传统文化与自强精神被新的时代赋予了新的内容，以改革创新为核心的与时俱进、开拓进取、求真务实、奋勇争先的时代精神正是传统文化在新时代的重要表现。为了实现环境审计的目标，我们应当充分挖掘传统文化中根植于民众中的自强不息的民族精神与价值观因素，在处理环境事件中凝聚人心、激发力量。环境审计作为审计的新领域，对于审计主体来讲还十分陌生，如何取得环境审计领域的攻坚胜利，很多审计人员不是不能想，而是不敢想。用民族与时代精神鼓舞他们，才能使审计主体树立信心，获得勇气，也才能使他们更好地进行审计取证，实现审计监督的目标。对于审计客体而言，在审计事件中其肩负着建立健全环境风险内部控制制度并提交完整环境会计信息的任务，但在竞争中面临的问题与压力使其产生了畏难与退缩情绪，在经济发展中往往以粗放式增长方式为主，造成了资源的过度使用与污染的超标准排放。如果用民族与时代精神激发他们的斗志，使他们树立战胜技术革新与管理难题的决心，则环境风险控制制度的建立与健全亦不难实现。审计委托者往往以不负责任的态度对待环境审计，如果能够用民族与时代精神教育他们，则他们能够以高度的责任心实施环境审计监督与委托，环境资源可持续利用的目的将不难实现。（四）社会主义荣辱观是促进环境审计功能发挥的不竭动力要搞好环境审计，必须首先在审计主体、审计客体与审计委托者心中树立生态文明观，切实建设中国特色的社会主义生态文明，但同时我们应当意识到，生态文明的建设是一项艰巨的任务，认为生态文明只是一句口号因而能够一蹴而就的想法是极其幼稚的。我们必须清楚地认识到，由于资源外部性特征的存在，资源使用者始终存在着过度使用环境与资源的动机与要求。如果说哲学思想、共同理想与民族与时代精神是对合理使用资源的最基本的要求，则树立社会主义荣辱观可视为实现这些要求的方法与途径。荣辱观是世界观、人生观、价值观的重要内容，树立正确的荣辱观是建立良好生态文明的重要基础。只有分清荣辱，明辨善恶美丑，一个人才能形成正确的价值判断，一个社会才能
５６个民族的发展中大国，推进中国特色环境审形成良好的道德风尚。在我们这样一个有１３亿人口、计伟大事业，实现经济可持续发展的宏伟目标，既需要巩固马克思主义在意识形态领域的指导地位，需要树立正确的理想信念，需要倡导伟大的民族精神和时代精神，也需要确立起人人皆知、普遍奉行的价值准则和行为规范，形成维系社会和谐的人际关系和道德风尚。在环境事件中，应当积极倡导“以保护环境为荣、以污染环境为耻”、“以履行责任为荣、以忽略责任为耻”等荣辱观，以此作为环境管理人员与资源使用人员执行环境事件及控制环境成本的行为规范，引导其形成良好的环境道德规范，以“五位一体”文明建设来提升人们的生态意识建设节约型国家，“走良性循环、绿色社会、健康发展的道路，从而把中国特色社会主义推向未来”［］。１０
党的“十八大”明确提出了建设社会主义生态文明的伟大任务，号召我们将生态文明建设融入政治建设、经济建设等各方面。将生态文明观引入环境审计，并以社会主义核心价值体系树立环境审计关系人正确的生态观是生态文明在环境审计领域的延伸与实现。与以往的审计完全不同，环境审计是一项综合性的社会系统治理工程，因而其目标的实现也绝对不可能完全依靠环境审计主体单方面的努力，只有形成资源使用者有效利用资源、资源所有者保护监督资源、审计执行者监督受托环境责任履行情况的社会环境，环境审计的目标才能够顺利实现。本文从环境审计关系人的观念问题入手，探讨了建立以社会主义核心价值体系为引领的中国特色环境审计文明的必要性，认为这样必将使环境审计关系人在环境审计监督中充当各自的重要角色并为实现这个角色付出应有的努力。四、结论·７·
当然，生态文明的建设并不能够解决经济发展中的所有资源环境问题，环境资源的有效利用还需要政府出台相关的政策法规及相应的技术配套，但如果资源使用过程中不建设生态文明、不注重社会主义环境审计文化的建设，政策法规的效力就只能事倍功半。
参考文献：
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７］Ｊ］．南京审计学院学报，２０１０（３）３７４２．［郭阳生．生态效益审计评价指标体系的构建————基于模糊数学视角［：８］Ｍ］．北京：１９９３：３７３．［邓小平．邓小平文选：第３卷［人民出版社，［蔡春，朱荣，谢柳芳．批判性思维与审计职业判断［：９］Ｊ］．审计与经济研究，２０１１（６）１０１９．［邓欣，郑如．论中国特色社会主义理论体系的价值向度［：１０］Ｊ］．南京审计学院学报，２０１０（３）７９８４．［责任编辑：黄 燕］ＣｏｎｓｔｒｕｃｔｉｏｎｏｎｔｈｅＥｃｏｌｏｇｉｃａｌＣｉｖｉｌｉｚａｔｉｏｎＣｏｎｃｅｐｔｏｆＥｎｖｉｒｏｎｍｅｎｔａｌＡｕｄｉｔｉｎｇＲｅｌａｔｉｏｎｓｈｉｐＭｅｍｂｅｒｓｆｒｏｍｔｈｅＰｅｒｓｐｅｃｔｉｖｅｏｆｔｈｅＳｏｃｉａｌｉｓｔ
ＣｏｒｅＶａｌｕｅＳｙｓｔｅｍ：
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ＫｅｙＷｏｒｄｓｅｎｖｉｒｏｎｍｅｎｔａｌａｕｄｉｔｉｎｇｒｅｌａｔｉｏｎｓｈｉｐｍｅｍｂｅｒｓｔｈｅｓｏｃｉａｌｉｓｔｃｏｒｅｖａｌｕｅｓｙｓｔｅｍｔｈｅｃｕｌｔｉｖａｔｉｏｎｏｆｅｃｏｌｏｇｉｃａｌｃｉｖｉｌｉｚａｔｉｏｎｅｎｖｉｒｏｎｍｅｎｔａｌｒｉｓｋｃｏｎｔｒｏｌＭａｒｘｉｓｍｔｈｅＥｉｇｈｔｅｅｎｔｈＣｏｎｇｒｅｓｓＲｅｐｏｒｔｅｎｖｉｒｏｎｍｅｎｔａｌｍａｎａｇｅｍｅｎｔ：ＳＯＮＧＣｈｕａｎｌｉａｎＱＩＸｉａｏａｎ“，”，，；：；；“；”；；
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学习“十八大”专栏
环境审计关系人的生态文明观建设
———基于社会主义核心价值体系
（吉林长春１３００２２；吉林长春１３００１２；１．长春理工大学经济管理学院，２．长春理工大学光电信息学院经管分院，
３．东北师范大学马克思主义学院，吉林长春１３００２４）
［摘 要］党的“十八大”明确提出建设社会主义生态文明、建设“美丽中国”的科学论断，为环境审计“免疫力”的提高提供了科学指导。环境审计的主体、客体及委托者中存在不利于生态文明建设的观念因素。以社会主义核心价值体系为指导，进一步厘清环境审计关系人的观念问题，引领环境审计关系人树立社会主义生态文明观，有助于社会主义生态文明建设。［关键词］环境审计关系人；社会主义核心价值体系；生态文明建设；环境风险控制；马克思主义；“十八大”报告；环境管理
Ｄ６１９；Ｆ２３９．０ ［１６７２８７５０（２０１３）０３０００１０８［中图分类号］Ｄ２５；文献标识码］Ａ ［文章编号］宋传联，，，齐晓安１２３３
党的“十八大”报告明确提出，要把生态文明建设放在突出地位，融入经济建设、政治建设、文化建设、社会建设各方面和全过程，努力建设美丽中国，实现中华民族永续发展［］。这一论断为环境审计“免疫力”的提高提供了科学指导。环境审计是环境管理的工具，是对与环境有关的组织、管理和设备进行系统、有说服力的客观评价，并通过有助于环境管理与控制、有助于对公司有关环境规范方面的政策鉴证等手段来达到管理环由于“内部经境的目的［］。传统的环境审计研究多集中于如何更好地发现审计线索方面。事实上，济、外部不经济”规律的存在，企业环境成本很容易外部化，外部化问题一旦发生，取证成本将大幅度上升，责任归属亦难以确定，因此，环境审计应遵循“免疫”思路，关键点应为环境成本外部化风险的环境审计关系人应包括审计执行者（第一关系人，又称审计主体）、被监防范［］。在环境审计关系中，督对象（第二关系人，又称审计客体）与审计委托者（第三关系人）［］。环境审计要实现“免疫”思路，不仅应发挥环境审计主体的作用，而且应当发挥环境审计客体的作用，同时审计委托者的作用亦不可１２３４一、引言
［收稿日期］２０１２１２３０［基金项目］２０１２年度教育部人文社会科学研究规划基金项目（１２ＹＪＡ６３０１００）
１９７１—）［作者简介］宋传联（，女，山东烟台人，长春理工大学经济管理学院教授，长春理工大学光电学院经管分院教授，硕士生
１９５１—）导师，东北师范大学马克思主义学院博士生，主要研究方向为会计与审计、马克思主义中国化；齐晓安（，男，吉林长春人，东北师范大学马克思主义学院教授，博士生导师，主要研究方向为社会主义市场经济理论。
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忽略。社会主义生态文明建设提供了“免疫”视角下环境审计实现的新方式。以社会主义核心价值观武装环境审计主体、客体和审计委托者的头脑，并形成“以爱护环境为荣，以破坏环境为耻”的文明氛围，是社会主义生态文明建设的有效实现方式。不加强生态文明建设，资源节约的目标难以实现，经济发展亦将难以为继；不加强生态文明建设，经济建设的意义难以体现，社会主义制度的优越性亦难以彰显。探讨当前环境审计主体、环境审计客体、环境审计委托者三方面关系人中存在的有悖于社会主义核心价值观的相关问题，有助于进一步厘清环境审计关系人中的观念问题，为社会主义生态文明的建设奠定基础。
社会主义核心价值观，是指人们对社会主义价值的性质、构成、标准和评价的根本看法和态度，是人们从主体的需要和客体能否满足主体的需要以及如何满足主体需要的角度，考察和评价各种物质的、精神的现象及主体的行为对个人、无产阶级、社会主义社会的意义［］。在我国，社会主义核心价值观实际上是指有中国特色的社会主义核心价值体系，其基本内容包括四个方面：坚持马克思主义指导思想；树立中国特色社会主义的共同理想；弘扬民族精神和时代精神；树立社会主义荣辱观。我们在调查中发现，环境审计三方面关系人中均存在有悖于社会主义核心价值体系的相关问题。（一）环境审计主体存在的问题目前的环境审计主体包括政府审计机关、内部审计机构、社会审计组织三方面，三种审计主体在环境审计中的领域各有侧重，优势互补，共同为环境审计“免疫力”的实现发挥作用［］。政府环境监督部门除了政府审计机关以外，还包括环保部门。目前我国环境审计主要由环保部门与政府审计部门执行。从责任分配看，环保局目前主要负责项目的环保审核审批、环保工程建设与环保专项资金的使用，其中环保审核中的环境影响评价属于环境审计监督范畴。环境审计内部审计主要负责清洁生产审计，而社会审计力量则接受政府委托实施审计。在环境审计关系人中，审计主体是审计的执行者，其能否坚持社会主义核心价值观，对环境审计“免疫力”的提高起着至关重要的作用，如果资源使用者不能恰当履行对资源使用的受托责任，审计主体可以通过审计取得相关证据并通过向公众公示审计结果、将审计结果提交政府有关部门等方式对其予以监督，但调查中却发现，三种审计主体均存在不利于社会主义生态文明建设的相关问题。
１．某些政府审计部门受利益驱动，责任意识淡薄从理论上讲，政府审计应当对环保部门审核行为、环保资金使用与环保工程建设实施监督，但从目前进行的调查看，审计部门默许环保部门的做法并在利益中分成是常见的现象。这说明，某些政府审计部门未意识到人民交予的公共受托责任，它们的职责是代表人民对环保部门及其他政府部门的权力进行监督，而利益驱动是其置责任于不顾的原因。我国是社会主义国家，坚持社会主义核心价值观有助于社会主义生态文明建设的实现。社会主义更强调资源环境的公有性质，强调政府部门受托管理财产的公共责任，在审计监督体系中起主导作用的政府审计不仅应意识到在环境事件中自身的受托监督责任，更应当意识到自身作为政府部门所肩负的环境资源管理责任。现实中存在的上述问题，说明我国政府审计主体的社会主义生态文明观还需进一步加强。内外勾结串通２．部分内部审计人员唯命是从，从审计发生的时间来看，清洁生产是对企业生产过程中的污染现象进行适时监督的审计，内部审计担负此责更有助于环境审计“免疫力”的实现。但由于内部审计受被审计单位管理层考核，其独立性缺失，而被审计单位广泛存在着环境成本外部化的动机，内部审计人员作为企业员工，往往对管理层唯命是从，不履行监督职责，甚至与某些外部环保部门勾结串通，从而导致环境风险的发生。５６二、社会主义核心价值体系视阈下环境审计关系人中存在的问题·２·
胡锦涛同志指出，坚持节约资源和保护环境的基本国策，坚持节约优先、保护优先、自然恢复为主的方针［］，突出强调了从源头上扭转生态环境恶化趋势的重要性。作为环境审计的监督者之一，内部审计主体树立社会主义生态文明观，更有助于从源头上控制生态恶化目标的实现。但事实上，不少内部审计人员未认识到其在生态文明建设中所起到的重要作用。
３．多数社会审计组织利润至上，监督职能弱化社会审计是一种受托审计，从目前的调查看，社会审计所执行的环境审计一般都是受政府机关或法院等部门委托。目前社会审计主体为自负盈亏的组织，生存的需要使其更看重利润。遇到政府为了追求环境绩效而要求事务所出具使其满意的审计报告时，部分社会审计组织往往无法抗拒，无力拒绝，“利润至上”的观念使其监督职能弱化。在党的“十八大”报告中，胡锦涛同志首次将“生态文明建设”独立成篇，并将其纳入社会主义现代化建设“五位一体”的总体布局。这不仅说明了我党对生态文明建设的重视，而且更说明生态文明建设任务的艰巨性，而这种艰巨性究其根源在于很多人将生态效益与经济效益分割开来，甚至认为二者是完全矛盾的事物。社会主义核心价值体系的核心内容是坚持社会主义信仰，相信社会主义才能救中国，相信社会主义才能发展中国，相信社会主义社会才能更好地统筹市场经济，相信“利他”才能更好地“利己”，从而取得经济发展与社会发展的双重胜利。部分社会审计“利润至上”的观念正是由于其缺乏社会主义的理想信仰，缺乏对“利他”与“利己”辩证关系的科学理解，缺乏马克思主义哲学思想的指导。（二）环境审计客体存在的问题环境审计客体是指环境审计接受监督的对象，一般包括企业（或其他经济组织）和政府部门（包括环保部门）。环境问题的发生不能仅依靠事后审计监督，环境审计客体也应当发挥其应有的作用。环境审计客体的管理层在环境审计事件中的职能是建立健全内部控制制度，防止、发现环境风险的发生。内部控制制度包括五要素———控制环境、风险评估、控制活动、信息系统与沟通、控制程序与监督，其中管理层的价值观属于控制环境中最重要的因素，对控制环境及其他要素起到统驭作用，也就是说，管理层价值观或强化或弱化内部控制其他要素发挥作用的效果。根据胡锦涛同志“十八大”报告中关于环境风险应进行源头控制的哲学思想，环境审计客体作为资源的使用者，是处于“源头”的环境责任履行者。而管理层的价值观则决定这种责任是否会自愿履行、是否会恰当履行、是否能真正履行以及以何种方式履行的问题。但是，我们在调查中发现，环境审计客体中存在着不利于社会主义生态文明建设的价值观念问题。
１．利润最大化的企业目标使多数管理层社会责任意识低下企业是环境资源的直接使用者，其坚持什么样的价值观处理经济效益与社会效益、当前利益与长远利益之间出现的矛盾，关乎环境资源如何使用的问题，但令人遗憾的是，调查中我们发现９０％的企业管理层往往只注重经济利益与眼前利益。这种目标导向必然造成对资源的过度使用、污染物的过度排放，其后果是造成对社会公众与子孙利益的损害。胡锦涛同志在“十八大”报告中明确指出，节约资源是保护生态环境的根本之策。要节约集约利用资源，推动资源利用方式根本转变，必须加强全过程节约管理，大幅降低能源、水、土地消耗强度，提高利用效率和效益［］。胡锦涛的科学论断为企业科学使用资源指明了方向，并明确了企业的资源环境责任。企业管理必须正确理解社会主义社会的性质，深刻领会社会主义社会的最终目标，坚持社会主义核心价值观，才能明确其肩负的环境资源使用责任，在实现企业经济发展的同时实现社会的共同进步与发展。
２．某些政府部门ＧＤＰ最高化的政绩追求致使其监督监管异化政府绩效审计是环境审计的一个方面。政府绩效是指政府在社会经济管理活动中的结果、效益及其管理工作效率、效能，是政府在行使其功能、实现其意志过程中体现出的管理能力。政府绩效应１１·３·
当包含政治绩效、经济绩效、文化绩效、社会绩效四个方面［］。但我们在调查中发现，某些政府部门更关注经济绩效，表现为追求ＧＤＰ最高化，对政治绩效、文化绩效与社会绩效则谈之甚少。ＧＤＰ最高化价值观指导下政府行为的必然结果是对环境后果的漠视，在处理污染事件时甚至成为企业的帮凶。某些政府部门追求经济绩效最高化致使自身监督监管异化。胡锦涛同志在“十八大”报告指出，我们应坚持节约资源和保护环境的基本国策，坚持节约优先、保护优先、自然恢复为主的方针，着力推进绿色发展、循环发展、低碳发展，形成节约资源和保护环境的空间格局、产业结构、生产方式、生活方式，从源头上扭转生态环境恶化趋势［］。其中，优化国土空间开发格局是最根本的环节，而政府则肩负着国土资源统筹使用与开发的重任。如果政府只追求经济效益最佳，忽略对环境绩效与社会绩效的考虑，则有利于节约资源和保护环境的空间格局无法形成，由此造成的环境成本失控后果是环境审计执行者、环境资源使用者等其他环境审计关系人难以纠正的，环境审计的“免疫力”更是无从谈起［］。因此，用社会主义核心价值观武装政府管理者的头脑，使之形成社会主义生态文明观，让他们明确自身的受托责任，是环境审计关系人生态价值观教育的重中之重。（三）环境审计委托人存在的问题根据委托代理理论，审计委托者应当是环境资源的最终所有者。社会主义制度下环境资源的最终所有者应当是全体人民，本文称之为社会公众。社会公众是环境资源实质上的所有者或委托者。作为国家机器的政府部门代表公民行使环境审计所有者的权利，成为环境审计事件中形式上的委托人。由于价值观等方面存在问题，目前环境审计委托人尚未能恰当履行环境审计委托义务。１．社会公众常常相互指靠，对污染事件听之任之根据分析，社会公众是实质上环境资源的所有者，理应成为环境活动监督的委托者，但从目前的情况来看，当发现污染事件后，社会公众普遍存在互相指靠的观念，即希望他人投诉委托，自己坐享成果。社会公众相互指靠的观念客观上助长了污染的发生与泛滥。“十八大”报告强调加强环境监管，健全生态环境保护责任追究制度和环境损害赔偿制度。只有健全生态环境保护责任追究制度，才能更好地促进资源使用者责任的履行。健全追究制度，首先应当明确追究主体，而社会公众作为资源的所有者，理应当之无愧地成为责任追究主体。从调查的结果来看，社会公众并没有成为真正意义上的追究主体，其最根本的原因在于社会公众未意识到其资源所有者的身份，未明确自身所肩负的资源监督责任，更未形成“以监督环境为荣，以漠视环境为耻”、“保护环境，人人有责”等社会主义生态文明观，因而导致资源所有者处于实质上的缺位状态。用社会主义核心价值观唤醒社会公众心中的主人翁意识，能够有效地实现其环境所有者监督职责。２．政府部门有时彼此推诿，对风险后果漠不关心在环境审计关系人中，政府代表全民行使资产的所有权，因而应当成为形式上的环境审计委托者。但事实情况是，政府部门即使发现了环境风险，往往也不会向审计部门提出委托，以对环境后果进行审查，其中原委主要是责任心缺失。政府部门彼此推诿，对风险后果漠不关心，使污染行为更为猖獗。胡锦涛同志在“十八大”报告中从四个方面强调了生态文明建设，分别为优化国土空间开发格局、全面促进资源节约、加大自然生态系统和环境保护力度和加强生态文明制度建设［］。把优化国土资源空间开发格局放在首位，说明我党充分认识到了环境成本的外部性特征导致的资源管理难度，因而更为强调与关注资源管理的宏观性、资源保护的统筹性，也必然会更注重政府在资源管理中的重要作用。而政府重要作用的发挥必须依靠其观念的转变，生态价值观的树立。马克思主义哲学思想、社会主义的共同理想有助于政府部门对其责任的认识，从而主动履行监督职责。７１３１
对于以上环境审计关系人中存在的观念问题，可能的解决对策通常包括完善法律法规、提高违法三、社会主义核心价值体系对环境审计关系人的引领·４·
成本、增强执法力度、加强法律监督等。从博弈论角度看，仅靠立法与执法来解决观念导致的问题，最终可能导致违法问题的进一步复杂化与升级。以社会主义核心价值体系为基础，加强对环境审计关系人的引导与教育，着力于生态文明的建设，则有助于从观念上促使其保护环境，减少环境风险的发生。（一）马克思主义为环境审计目标实现提供了哲学指导以马克思主义为指导是社会主义核心价值体系的首要内容。环境审计的核心目标是在保持资源的可持续利用、经济的可持续发展前提下进行环境管理工作。随着经济的高速发展，经济高速增长与资源可持续利用之间出现了矛盾。邓小平同志指出，社会主义的本质是解放生产力、发展生产力，消灭剥削，消除两极分化，最终达到共同富裕［］。该科学论断充分说明了社会主义经济需要充分发展，充分发展的生产力才是社会主义的本质特征，同时该论断强调了发展的目的是人民的共同富裕。人民的共同富裕既应当是不同地区人民的共同富裕，也应当包括各时代人民的共同富裕，这就要求我国在利用资源大力发展经济的同时，应当坚持双赢与多赢思路，充分考虑资源的节约利用与环境的承受能力。在我国社会主义核心价值体系建设中，马克思主义为我们提供了正确的世界观和方法论，为环境审计目标的实现提供了哲学指导。马克思主义主要包括马克思主义哲学、马克思主义政治经济学和科学社会主义三个组成部分，这三个组成部分是有机统一的整体，其中，马克思主义哲学是核心与基础。马克思主义哲学是辩证唯物主义和历史唯物主义的统称，其核心内容是运用辩证的、历史的观点处理经济发展中产生的各种矛盾。当前，经济的快速发展与资源的有限性之间形成了较为突出的矛盾，这一矛盾如得不到有效解决，则势必影响经济的进一步发展并影响社会主义本质目标的实现。如果资源的使用者能够以历史的观点看待环境问题，则应当充分意识到，他们如果不能够有效地利用资源，那么不仅仅影响其他企业的发展，而且也会影响自身的长远发展与生存，其结果必然是自毁前程。如果资源使用者能够以辩证的观点看待资源制约问题，那么他们就能认识到资源制约问题可以促使其生产技术的提高与管理水平的提升，使企业逐渐形成向技术要效益、向管理要效益的文化氛围，从长期来看将有利于企业的发展，而粗放式利用资源的方式只能是以懒养惰，对企业的长远发展不利。因此，表面上看，资源有效利用是利他的行为，但实质上是为企业自身谋取更为长远的利益，最终的结果是使企业立于不败之地，是一种长远的利己行为。如果资源使用者能够用马克思主义的这种辩证思维观来分析经济发展中的资源制约问题，那么环境问题将从根源上得以遏制，环境信息也将自动得到披露与解决，环境审计目标也就会得以实现。缺乏审计客体风险控制与管理的审计，将根本无法实现。可以说，社会主义生态文明建设的首要对象应当是资源的使用者。审计主体分为内部审计主体、政府审计主体与社会审计主体，根据上述分析，三种审计主体均存在着与社会主义核心价值观不相协调的观念方面的问题。内部审计主体具有及时性的特点，是监督企业资源有效利用最有效的主体，政府审计主体具有高度权威性的特点，社会审计主体也具有相当的独立性，如果树立正确的监督意识，三种审计主体互相补充，取长补短，将不难完成环境审计监督责任。但从目前的调查看，总体来说，三种审计主体均未树立辩证的、历史的环境监督意识，表现为它们仅看到了环境审计与经济绩效之间的暂时性矛盾，没有看到二者之间的长远协调以及环境审计对促进经济进一步发展的长远作用，因而在环境监督上存在胆怯意识与畏难情绪，缺乏光明磊落的审计心态，最终导致其对被审计单位环境问题视而不见，甚至与被审计单位沆瀣一气，置自己的监督责任于不顾。可见，以马克思主义哲学观武装环境审计主体的头脑，是环境审计实现的必要前提。由于社会公众是资源实质上的所有者，而政府是资源形式上的所有者，处于不同地区的社会公众或政府可能会认为地方企业的发展带动了当地经济的繁荣与居民的就业，从而排斥对环境问题的监督，因而，理论上应当对污染环境与资源浪费行为问责与监督的公众与政府却成为资源使用者污染环境与浪费资源的帮凶。如果政府与社会公众均能够用辩证的、历史的观点看待经济发展，就应当明确有效利用资源８·５·
与经济的长远发展是对立统一的关系，从而真正履行资源所有者的责任，对于浪费资源行为予以追究与问责。只有环境审计三方面关系人均以马克思主义的哲学思维处理经济资源与资源制约之间的矛盾，形成以马克思主义为指导的社会主义生态文明观，环境审计监督目标才能真正得以实现。（二）中国特色社会主义的共同理想是相关者利益协调的重要基础中国特色社会主义的共同理想是社会主义核心价值体系的内容之一。理想是一个民族、一个社会的灵魂所系，是将各民族人民团结起来的有力的思想武器。社会主义的共同理想是实现全社会的共同幸福与富裕。在资源的有效利用问题上，存在着不同的利益相关者。这些相关者包括不同地区的资源使用者、同一资源不同用途的使用者、资源的所有者等。以一条河流为例，企业利用河流排放污水，附近居民利用河流饲养牛羊等，二者之间存在资源利用方式上的矛盾，矛盾的发生往往是由于强势的企业超标准排放了污染物，影响了居民对河水的利用。如果企业能够意识到发展的最终目标是发展社会主义市场经济，而发展社会主义市场经济的最终目标是实现社会主义的共同富裕，以一己之私影响其他人的生活或工作与社会主义共同发展的理想与目标相背离，那么它就应当主动履行环境责任。同样，审计执行者的目标是监督资源的有效利用，资源的使用者———审计客体的目标是大力发展经济，取得更高的经济效益，从表面上看，审计主体与审计客体之间存在着监督与被监督的关系，因此，审计客体对主体存在着排斥心理，审计主体对客体存在着姑息的念头，从而达成一种所谓的“和谐”。如果审计主体与审计客体能够同时意识到其共同理想都是为了实现社会主义的共同理想，相互迁就与包容与这个共同的理想格格不入，那么它们认识问题的角度就会发生颠覆性的变化。对于审计客体来讲，它会充分认识到，节约资源、爱护环境是一种社会主义的行为，因而是一种高尚的行为，从而产生节能减排的自觉行为；而审计主体也会意识到自身的审计行为是坚持社会主义的共同理想、使各阶层人民共同富裕、各时代人民共同富裕的必要方式，因而是一种促进经济良性增长与健康发展的高尚行为，而不是阻碍经济发展的不光彩的行为。独立、客观、公正是审计主体必须遵循的职业道德规范，审计主体必须以审慎的态度来分析和评价审计证据及被审计单位管理层的承诺［］。以社会主义的共同理想建设社会主义的生态文明，会使审计主体与审计客体之间由相互责难的关系变成相互合作关系。坚持中国特色社会主义的共同理想，使环境审计事件中利益相关者能够正确处理个人利益与集体利益、当前利益与长远利益、局部利益与整体利益之间的关系，使这些不同的利益相关者统一行动起来，坚持大局观，这是环境审计关系人对社会主义共同理想的实践。坚持中国特色社会主义的共同理想是社会主义条件下环境审计文化建设的内在要求，也是构建中国特色环境审计制度的基石。（三）民族与时代精神是处理环境事件的力量源泉民族精神和时代精神是一个民族赖以生存和发展的精神支撑。一个民族没有振奋的精神和高尚的品格，不可能自立于世界民族之林。环境污染是国际性的难题，很多发达国家在走过了漫长的污染之路后才痛心地认识到保护环境的重要性。某些资本主义国家在经济发展的过程中，没有处理好控制环境污染、节约利用资源与经济发展的关系，对于污染问题，他们走的是“先污染后治理”的道路，对于资源有限性问题，他们走的也是先使用本国资源，待资源耗竭后再向发展中国家外购的思路，事实上这是一种变相的资源掠夺行为。我国是一个社会主义国家，发展的目标是人民的共同富裕与长久富裕，因此，处理好经济发展与资源的可持续利用之间的关系才能彰显出我党的执政能力，也才能谋求经济上更长远的发展。另外，作为后发国家，我国在处理经济高速发展与资源有限性关系问题上也不可能走某些发达资本主义国家曾经走过的道路。而且，当今经济全球化加剧了资源的有限性与经济发展的矛盾，因此，资源环境与经济发展的矛盾更加严峻地摆在我们面前，矛盾的解决没有现成的经验可以借鉴，我们必须走出一条有中国特色的可持续发展之路。解决这个世界性的难题需要勇气、智慧与胆识。五千多年的历史发展，中华民族积淀了许多朴素的精神财富与道德遗产。中华民族自古崇尚“自强不息”的民族气节，这种民族精神，鼓舞着我国古代人民取得了一个又一个卓越的历·６·９
史成就，我国著名的四大发明、汉唐盛世就是这种精神鼓舞的结果。这些成就的取得，不仅仅标志着我国古代文明自身的发展，也为世界文明作出了巨大的贡献。在历史发展进程中，尽管中华民族经历了外夷入侵、列强剥夺，但优秀的中华儿女从未屈服，始终以自强不息的民族精神奋斗着、成长着，在处理国际问题上也始终表现出泱泱大国的文明意识与大局观念。深深根植于民众中的传统文化与自强精神被新的时代赋予了新的内容，以改革创新为核心的与时俱进、开拓进取、求真务实、奋勇争先的时代精神正是传统文化在新时代的重要表现。为了实现环境审计的目标，我们应当充分挖掘传统文化中根植于民众中的自强不息的民族精神与价值观因素，在处理环境事件中凝聚人心、激发力量。环境审计作为审计的新领域，对于审计主体来讲还十分陌生，如何取得环境审计领域的攻坚胜利，很多审计人员不是不能想，而是不敢想。用民族与时代精神鼓舞他们，才能使审计主体树立信心，获得勇气，也才能使他们更好地进行审计取证，实现审计监督的目标。对于审计客体而言，在审计事件中其肩负着建立健全环境风险内部控制制度并提交完整环境会计信息的任务，但在竞争中面临的问题与压力使其产生了畏难与退缩情绪，在经济发展中往往以粗放式增长方式为主，造成了资源的过度使用与污染的超标准排放。如果用民族与时代精神激发他们的斗志，使他们树立战胜技术革新与管理难题的决心，则环境风险控制制度的建立与健全亦不难实现。审计委托者往往以不负责任的态度对待环境审计，如果能够用民族与时代精神教育他们，则他们能够以高度的责任心实施环境审计监督与委托，环境资源可持续利用的目的将不难实现。（四）社会主义荣辱观是促进环境审计功能发挥的不竭动力要搞好环境审计，必须首先在审计主体、审计客体与审计委托者心中树立生态文明观，切实建设中国特色的社会主义生态文明，但同时我们应当意识到，生态文明的建设是一项艰巨的任务，认为生态文明只是一句口号因而能够一蹴而就的想法是极其幼稚的。我们必须清楚地认识到，由于资源外部性特征的存在，资源使用者始终存在着过度使用环境与资源的动机与要求。如果说哲学思想、共同理想与民族与时代精神是对合理使用资源的最基本的要求，则树立社会主义荣辱观可视为实现这些要求的方法与途径。荣辱观是世界观、人生观、价值观的重要内容，树立正确的荣辱观是建立良好生态文明的重要基础。只有分清荣辱，明辨善恶美丑，一个人才能形成正确的价值判断，一个社会才能
５６个民族的发展中大国，推进中国特色环境审形成良好的道德风尚。在我们这样一个有１３亿人口、计伟大事业，实现经济可持续发展的宏伟目标，既需要巩固马克思主义在意识形态领域的指导地位，需要树立正确的理想信念，需要倡导伟大的民族精神和时代精神，也需要确立起人人皆知、普遍奉行的价值准则和行为规范，形成维系社会和谐的人际关系和道德风尚。在环境事件中，应当积极倡导“以保护环境为荣、以污染环境为耻”、“以履行责任为荣、以忽略责任为耻”等荣辱观，以此作为环境管理人员与资源使用人员执行环境事件及控制环境成本的行为规范，引导其形成良好的环境道德规范，以“五位一体”文明建设来提升人们的生态意识建设节约型国家，“走良性循环、绿色社会、健康发展的道路，从而把中国特色社会主义推向未来”［］。１０
党的“十八大”明确提出了建设社会主义生态文明的伟大任务，号召我们将生态文明建设融入政治建设、经济建设等各方面。将生态文明观引入环境审计，并以社会主义核心价值体系树立环境审计关系人正确的生态观是生态文明在环境审计领域的延伸与实现。与以往的审计完全不同，环境审计是一项综合性的社会系统治理工程，因而其目标的实现也绝对不可能完全依靠环境审计主体单方面的努力，只有形成资源使用者有效利用资源、资源所有者保护监督资源、审计执行者监督受托环境责任履行情况的社会环境，环境审计的目标才能够顺利实现。本文从环境审计关系人的观念问题入手，探讨了建立以社会主义核心价值体系为引领的中国特色环境审计文明的必要性，认为这样必将使环境审计关系人在环境审计监督中充当各自的重要角色并为实现这个角色付出应有的努力。四、结论·７·
当然，生态文明的建设并不能够解决经济发展中的所有资源环境问题，环境资源的有效利用还需要政府出台相关的政策法规及相应的技术配套，但如果资源使用过程中不建设生态文明、不注重社会主义环境审计文化的建设，政策法规的效力就只能事倍功半。
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