研究探讨
山东纺织经济
2009年第2期（总第150期）
非审计服务对审计独立性的影响及其监管研究
王可玲１，２
（１ 山西财经大学 山西太原 ０３０００６；２ 山东经贸职业学院 山东潍坊 ２６１０１１）摘 要：非审计服务对审计独立性的影响备受争议，职业界和社会公众及监管机构存在两种截然相反的观点。本文在分析非审计服务对独立性的积极和消极影响的基础上，提出适合我国国情的非审计服务及其监管对策。
关键词：非审计服务；审计独立性；监管对策
中图分类号：Ｆ２３９．２２ 文献标识码：Ａ 文章编号：１６７３－０９６８（２００９）０２－００２２－０３
在经济全球化的推动下，全球的服务业进入了高速发展期。注册会计师行业作为智力密集型的经济鉴证类服务业，在保证经济信息质量，维护资本市场健康运行等方面发挥着重要作用。其发生作用的关键是独立性。独立性是注册会计师执行鉴证业务的灵魂。然而，安然、世通等事件发生后，非审计服务被视为审计独立性的重大威胁。职业界和学术界也展开了非审计服务是否会影响独立性的争论，目前尚无形成统一的结论。笔者在借鉴前人经验的基础上，立足于非审计业务对独立性不存在重大影响的前提下，提出适合我国国情的监管对策。一、非审计服务的概念
目前，对于非审计业务的概念尚无统一认识。根据美国注册会计师协会的划分标准，注册会计师执业范围分为保证服务和非保证服务。保证服务分为鉴证服务和其他保证服务。鉴证服务又包括审计、审查、审阅和商定性程序等。其他保证服务指鉴证服务之外的保证服务。主要有业绩认证、网誉认证、系统认证和养老金认证等。非保证服务包括咨询服务、代理服务和其他服务。非审计服务是指除鉴证及其包括的审计、审查、审阅和商定性程序之外的业务。２００１年萨班斯法案也给出了非审计服务的概念，是指注册会计师事务所向公开发行证券公司提供的除审计和审阅财务报表之外的专业服务。由于美国注册会计师协会的划分比较全面，对非审计服务的研究比较深入，且萨班斯法案也给出了类似定义，因此本文所指的非审计服务是指注册会计师提供的除审计服务以外的专业服务的统称。二、审计独立性的涵义
美国审计独立准则委员会发布的《审计人员独立性概念框架披露草案》中将独立性定义为“不受那些削弱或可能削弱审计人员做出判断能力的因素的影响”。也就是说，独立性不是一个绝对概念，而是一个相对的、存在一定价值范围的、可持续变化的职业特征。《中国注册会计师职业道德基本准则》认为：独立性是指注册会计师执行审计或其他鉴证业务，应当保持形式上和实质上的独立。形式上的独立是指注册会计师必须与被审计企业或个人之间没有任何特殊的利益关系，它可分为组织上的独立性、经济上的独立性与伦理上的独立性等。实质上的独立性是指注册会计师在鉴证过程中应保持客观、公正的态度，在发表鉴证意见时不受外界压力的影响。形式上的独立性是实质上的独立性的重要前提，没有形式上的独立性往往就没有实质上的独立性，即使有也不会令社会公众相信。独立性是注册会计师审计的灵魂和本质特征，没有独立性，注册会计师审计就失去了权威性和存在价值。三、非审计服务对独立性的影响
非审计服务对独立性的影响，审计业内外的观点历来就不相同。
（一）ＣＰＡ职业界的观点
ＣＰＡ（注册会计师的英文缩写）职业界历来认为，开展非审计服务不但不会影响审计独立性，而且可以提高审计的效益和质量。理由如下：
１、开展非审计服务有助于ＣＰＡ了解客户的经营活动和交易情况，从而能更好地选择审计程序，防范审计风险，提高审计效率，节约审计费用，降低审计成本。同时，审计服务能够使会计师事务所
收稿日期：２００８－１１－１４
作者简介：王可玲，山西财经大学在职研究生，山东经贸职业学院高级会计师。
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2009年第2期（总第150期）
山东纺织经济
研究探讨
正确评估客户的内部控制系统、财务会计系统和公司治理状况，从而为客户提供更有针对性、更有效的非审计服务。这样审计服务和非审计服务就形成了良好的信息互动，不但为客户提供了优质服务，而且为ＣＰＡ和会计师事务所的发展注入了新的活力。
２、非审计服务是以市场为导向的增值服务，既为客户欢迎，亦可增加事务所的收入，扩大事务所的财源，使其更有能力承担失去某一个别客户造成的损失，弱化对审计客户的经济依赖性，进而有利于强化ＣＰＡ的审计独立性。
３、由于客户经营和财务结构的复杂性，审计服务越来越需要多种专家协助工作。非审计服务的开展，可以吸纳更多专家进入企业，可以改善专家待遇，从而为审计服务提供更多所内专家，提高审计质量和效率。
（二）公众和监管机构等业外人士的观点业外人士始终认为，事务所为同一客户提供审计服务和非审计服务，对审计独立性是有重大影响的。理由如下：
１、事务所可能通过出卖会计原则获取非审计服务，形成对某一客户更大的经济依赖。出于自身利益的考虑，注册会计师与客户发生意见分歧时，更容易发生动摇，而出具客户需要的审计意见。
２、非审计服务会涉及到审计客户的管理职能，当注册会计师提供的非审计服务的意见被客户采纳时，则日后进行审计时难免会出现注册会计师自我评价的局面。
四、我国非审计服务发展的现状及监管措施
我国非审计服务开展得较晚且不如国外的普遍，非审计服务的范围主要限于验资、资产评估、业务培训以及出具内部控制审核报告和财务咨询。由于非审计服务涉及的范围较小，与审计业务的冲突并未出现激烈的状况，社会公众也很少对企业聘请事务所同时提供两种服务提出质疑和不满，因此，本人认为非审计服务对事务所形式上的独立性影响不大。
另一方面，由于竞争激烈，审计业务承担的风险较大，制约了事务所的规模扩展，使其在与国际会计公司的竞争中处于不利地位，需要借助非审计服务与审计服务的互动关系推动事务所的发展。因此，我国应鼓励事务所积极开展非审计服务，但要有一定的监管措施，具体如下：
（一）规范和加强非审计服务的信息披露向同一客户同时提供审计服务和非审计服务，不是一开始审计独立性就受到威胁，只有当发展到一定阶段，非审计服务收入比重达到一定程度时，审计独立性才受到严重威胁。因此，审计客户年报中应分别披露提供审计和非审计服务的事务所的名称、提供主要服务的内容、明细费用及其比重等内容。这样有助于投资者判断注册会计师的独立性是否受到影响，对审计报告有正确的理解。（二）巩固传统的服务项目，发展新兴的鉴证类服务，适当限制发展管理咨询服务
验资和税务服务是我国事务所的传统项目，且验资在事务所收入中占有较大比重。这些服务对审计独立性的负面影响较小，因此应巩固和发展这些优势项目，保持并开拓市场份额。
新兴的鉴证类服务是由于信息技术的发展和电子商务的兴起而发展起来的，主要有：业绩认证、网誉认证、系统认证和养老金认证。这些服务同审计服务一样，都要求ＣＰＡ在执业过程中保持独立性，但这些服务不会对独立性产生负面影响，因此可以大力发展这类鉴证类服务。
管理咨询服务是为客户提供建议和帮助，其直接受益者多为企业的管理当局。当管理当局采纳会计师的建议时，注册会计师实际上参与了企业的管理，这样对独立性会有一定威胁，因此应适当限制管理咨询服务的类型。《萨班斯－奥克斯利法案》对部分影响独立性的非审计服务的类型做出了禁止的规定。我们也可以借鉴美国的做法，对影响独立性的非审计服务类型做出限制。如代理记账、内部审计外包业务、财务信息系统的设计与实施、评估业务等。
（三）加强组织建设，设立非审计服务机构设立非审计服务机构，加强非审计服务准则建设。该机构负责组织和研究非审计服务的具体事宜，根据市场环境推出新的非审计服务种类，制定相关的非审计服务准则，以此指导会计师事务所开展非审计服务，规范在非审计服务过程中出现的问题。例如：减少非审计服务对独立性的负面影响，注册会计师开展非审计服务的具体程序如何，在提供非审计服务时应如何保持应有的职业道德等。（四）加强注册会计师的职业道德教育建设非审计服务会影响审计独立性，其对独立性影响的程度多大，根本在于注册会计师的职业道德素
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山东纺织经济
2009年第2期（总第150期）
政府和纺织机械制造企业在信息化建设中的策略分析
张博文 补国苗
（河北工程大学经管学院 河北邯郸 ０５６０３８）
摘 要：信息化是带动纺织机械制造企业实现跨跃式发展的根本途径。政府在推进企业实施信息化的进程中起着巨大推动作用，而纺织机械制造企业作为信息化实施的主体在信息化进程中起着关键的作用。本文运用博弈论方法，通过建立完全信息动态博弈模型对政府和纺织机械制造企业在信息化建设的不同阶段采用的不同策略进行博弈分析。
关键词：纺织机械制造企业；信息化；完全信息
中图分类号：Ｆ４２６．４４ 文献标识码：Ａ 文章编号：１６７３－０９６８（２００９）０２－００２４－０３
The Strategy Analysis of Informatization Construction between the Government and Textile Machinery Manufacturing Enterprise
Zhang Bowen Bu Guomiao
(College of Management, Hebei University of Engineering, Handan 056038, China)
Abstract: Informatization is a essential way to drive textile machinery manufacturing enterprises to achieve
leaping development. The government has a great effect on pushing forward enterprises to carry on the informatization construction. Being the executant of informatization, the textile machinery manufacturing en-terprises have key effect on the process of informatization. This paper establishes a complete-information dy-namic games model by games theory and analyzes the government and the enterprise will use different strate-gies in different stage of informatization construction.
Key Words: textile machinery manufacturing enterprises, informatization, complete-information
０ 引言
纺织机械制造业作为为纺织工业提供装备的基础行业，近几年在我国纺织工业强劲发展趋势的带动下有了长足的发展。２１世纪是信息化的时代，目前世界各国几乎无一不是将信息化作为其追求的主要目标，无一不是在大力发展其信息技术的同时，努力建立相应的信息化发展战略。利用信息技术，实施信息化战略同样也是我国纺织机械制造业实现跨跃式发展的根本途径。２００６年６月国务院颁布了
《国务院关于加快振兴装备制造业的若干意见》，把“新型纺织机械”作为振兴装备制造业的十六个项目之一予以支持。意见提出“新型纺织机械”要以“数字化纺机”为契机，推进以信息化带动纺织机械制
［１］
造业的发展。同时，政府还把纺织机械制造业信息
化发展战略纳入发展规划之中，制定相关的政策，积极鼓励、推动企业信息化发展。
在推进信息化建设的过程中，各方经济主体都要随情况变化采取不同应对措施，以保障自身获取
收稿日期：２００８－１２－０２
作者简介：张博文（１９７４－ ），男，河北邯郸人，讲师；补国苗（１９７６－ ），女，硕士研究生。
质及其抗威胁能力。当注册会计师同时提供审计和非审计服务过程中受到各种威胁时，他抗威胁的能力越大，越能保持其独立性，非审计服务对独立性的负面影响越小。因此应加强注册会计师的职业道德建设，注重其抗威胁能力的培育。◆参考文献：
［１］ 陈高才．对提供非审计服务的几点思考［Ｊ］．财24
会月刊，２００６；（９）：４８－４９．
［２］ 程小琴．非审计服务对审计独立性的影响［Ｊ］．市场经济研究，２００２；（５）：６７－６８．
［３］ 袁园，刘骏．审计独立性与会计信息质量［Ｊ］．会计研究，２００５；（３）：６７－６９．
［４］ 陈丽蓉，李红．基于委托代理视角的非审计服务与审计独立性［Ｊ］．当代财经，２００８；（６）：１０８－１１０．
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2009年第2期（总第150期）
非审计服务对审计独立性的影响及其监管研究
王可玲１，２
（１ 山西财经大学 山西太原 ０３０００６；２ 山东经贸职业学院 山东潍坊 ２６１０１１）摘 要：非审计服务对审计独立性的影响备受争议，职业界和社会公众及监管机构存在两种截然相反的观点。本文在分析非审计服务对独立性的积极和消极影响的基础上，提出适合我国国情的非审计服务及其监管对策。
关键词：非审计服务；审计独立性；监管对策
中图分类号：Ｆ２３９．２２ 文献标识码：Ａ 文章编号：１６７３－０９６８（２００９）０２－００２２－０３
在经济全球化的推动下，全球的服务业进入了高速发展期。注册会计师行业作为智力密集型的经济鉴证类服务业，在保证经济信息质量，维护资本市场健康运行等方面发挥着重要作用。其发生作用的关键是独立性。独立性是注册会计师执行鉴证业务的灵魂。然而，安然、世通等事件发生后，非审计服务被视为审计独立性的重大威胁。职业界和学术界也展开了非审计服务是否会影响独立性的争论，目前尚无形成统一的结论。笔者在借鉴前人经验的基础上，立足于非审计业务对独立性不存在重大影响的前提下，提出适合我国国情的监管对策。一、非审计服务的概念
目前，对于非审计业务的概念尚无统一认识。根据美国注册会计师协会的划分标准，注册会计师执业范围分为保证服务和非保证服务。保证服务分为鉴证服务和其他保证服务。鉴证服务又包括审计、审查、审阅和商定性程序等。其他保证服务指鉴证服务之外的保证服务。主要有业绩认证、网誉认证、系统认证和养老金认证等。非保证服务包括咨询服务、代理服务和其他服务。非审计服务是指除鉴证及其包括的审计、审查、审阅和商定性程序之外的业务。２００１年萨班斯法案也给出了非审计服务的概念，是指注册会计师事务所向公开发行证券公司提供的除审计和审阅财务报表之外的专业服务。由于美国注册会计师协会的划分比较全面，对非审计服务的研究比较深入，且萨班斯法案也给出了类似定义，因此本文所指的非审计服务是指注册会计师提供的除审计服务以外的专业服务的统称。二、审计独立性的涵义
美国审计独立准则委员会发布的《审计人员独立性概念框架披露草案》中将独立性定义为“不受那些削弱或可能削弱审计人员做出判断能力的因素的影响”。也就是说，独立性不是一个绝对概念，而是一个相对的、存在一定价值范围的、可持续变化的职业特征。《中国注册会计师职业道德基本准则》认为：独立性是指注册会计师执行审计或其他鉴证业务，应当保持形式上和实质上的独立。形式上的独立是指注册会计师必须与被审计企业或个人之间没有任何特殊的利益关系，它可分为组织上的独立性、经济上的独立性与伦理上的独立性等。实质上的独立性是指注册会计师在鉴证过程中应保持客观、公正的态度，在发表鉴证意见时不受外界压力的影响。形式上的独立性是实质上的独立性的重要前提，没有形式上的独立性往往就没有实质上的独立性，即使有也不会令社会公众相信。独立性是注册会计师审计的灵魂和本质特征，没有独立性，注册会计师审计就失去了权威性和存在价值。三、非审计服务对独立性的影响
非审计服务对独立性的影响，审计业内外的观点历来就不相同。
（一）ＣＰＡ职业界的观点
ＣＰＡ（注册会计师的英文缩写）职业界历来认为，开展非审计服务不但不会影响审计独立性，而且可以提高审计的效益和质量。理由如下：
１、开展非审计服务有助于ＣＰＡ了解客户的经营活动和交易情况，从而能更好地选择审计程序，防范审计风险，提高审计效率，节约审计费用，降低审计成本。同时，审计服务能够使会计师事务所
收稿日期：２００８－１１－１４
作者简介：王可玲，山西财经大学在职研究生，山东经贸职业学院高级会计师。
22
2009年第2期（总第150期）
山东纺织经济
研究探讨
正确评估客户的内部控制系统、财务会计系统和公司治理状况，从而为客户提供更有针对性、更有效的非审计服务。这样审计服务和非审计服务就形成了良好的信息互动，不但为客户提供了优质服务，而且为ＣＰＡ和会计师事务所的发展注入了新的活力。
２、非审计服务是以市场为导向的增值服务，既为客户欢迎，亦可增加事务所的收入，扩大事务所的财源，使其更有能力承担失去某一个别客户造成的损失，弱化对审计客户的经济依赖性，进而有利于强化ＣＰＡ的审计独立性。
３、由于客户经营和财务结构的复杂性，审计服务越来越需要多种专家协助工作。非审计服务的开展，可以吸纳更多专家进入企业，可以改善专家待遇，从而为审计服务提供更多所内专家，提高审计质量和效率。
（二）公众和监管机构等业外人士的观点业外人士始终认为，事务所为同一客户提供审计服务和非审计服务，对审计独立性是有重大影响的。理由如下：
１、事务所可能通过出卖会计原则获取非审计服务，形成对某一客户更大的经济依赖。出于自身利益的考虑，注册会计师与客户发生意见分歧时，更容易发生动摇，而出具客户需要的审计意见。
２、非审计服务会涉及到审计客户的管理职能，当注册会计师提供的非审计服务的意见被客户采纳时，则日后进行审计时难免会出现注册会计师自我评价的局面。
四、我国非审计服务发展的现状及监管措施
我国非审计服务开展得较晚且不如国外的普遍，非审计服务的范围主要限于验资、资产评估、业务培训以及出具内部控制审核报告和财务咨询。由于非审计服务涉及的范围较小，与审计业务的冲突并未出现激烈的状况，社会公众也很少对企业聘请事务所同时提供两种服务提出质疑和不满，因此，本人认为非审计服务对事务所形式上的独立性影响不大。
另一方面，由于竞争激烈，审计业务承担的风险较大，制约了事务所的规模扩展，使其在与国际会计公司的竞争中处于不利地位，需要借助非审计服务与审计服务的互动关系推动事务所的发展。因此，我国应鼓励事务所积极开展非审计服务，但要有一定的监管措施，具体如下：
（一）规范和加强非审计服务的信息披露向同一客户同时提供审计服务和非审计服务，不是一开始审计独立性就受到威胁，只有当发展到一定阶段，非审计服务收入比重达到一定程度时，审计独立性才受到严重威胁。因此，审计客户年报中应分别披露提供审计和非审计服务的事务所的名称、提供主要服务的内容、明细费用及其比重等内容。这样有助于投资者判断注册会计师的独立性是否受到影响，对审计报告有正确的理解。（二）巩固传统的服务项目，发展新兴的鉴证类服务，适当限制发展管理咨询服务
验资和税务服务是我国事务所的传统项目，且验资在事务所收入中占有较大比重。这些服务对审计独立性的负面影响较小，因此应巩固和发展这些优势项目，保持并开拓市场份额。
新兴的鉴证类服务是由于信息技术的发展和电子商务的兴起而发展起来的，主要有：业绩认证、网誉认证、系统认证和养老金认证。这些服务同审计服务一样，都要求ＣＰＡ在执业过程中保持独立性，但这些服务不会对独立性产生负面影响，因此可以大力发展这类鉴证类服务。
管理咨询服务是为客户提供建议和帮助，其直接受益者多为企业的管理当局。当管理当局采纳会计师的建议时，注册会计师实际上参与了企业的管理，这样对独立性会有一定威胁，因此应适当限制管理咨询服务的类型。《萨班斯－奥克斯利法案》对部分影响独立性的非审计服务的类型做出了禁止的规定。我们也可以借鉴美国的做法，对影响独立性的非审计服务类型做出限制。如代理记账、内部审计外包业务、财务信息系统的设计与实施、评估业务等。
（三）加强组织建设，设立非审计服务机构设立非审计服务机构，加强非审计服务准则建设。该机构负责组织和研究非审计服务的具体事宜，根据市场环境推出新的非审计服务种类，制定相关的非审计服务准则，以此指导会计师事务所开展非审计服务，规范在非审计服务过程中出现的问题。例如：减少非审计服务对独立性的负面影响，注册会计师开展非审计服务的具体程序如何，在提供非审计服务时应如何保持应有的职业道德等。（四）加强注册会计师的职业道德教育建设非审计服务会影响审计独立性，其对独立性影响的程度多大，根本在于注册会计师的职业道德素
23
研究探讨
山东纺织经济
2009年第2期（总第150期）
政府和纺织机械制造企业在信息化建设中的策略分析
张博文 补国苗
（河北工程大学经管学院 河北邯郸 ０５６０３８）
摘 要：信息化是带动纺织机械制造企业实现跨跃式发展的根本途径。政府在推进企业实施信息化的进程中起着巨大推动作用，而纺织机械制造企业作为信息化实施的主体在信息化进程中起着关键的作用。本文运用博弈论方法，通过建立完全信息动态博弈模型对政府和纺织机械制造企业在信息化建设的不同阶段采用的不同策略进行博弈分析。
关键词：纺织机械制造企业；信息化；完全信息
中图分类号：Ｆ４２６．４４ 文献标识码：Ａ 文章编号：１６７３－０９６８（２００９）０２－００２４－０３
The Strategy Analysis of Informatization Construction between the Government and Textile Machinery Manufacturing Enterprise
Zhang Bowen Bu Guomiao
(College of Management, Hebei University of Engineering, Handan 056038, China)
Abstract: Informatization is a essential way to drive textile machinery manufacturing enterprises to achieve
leaping development. The government has a great effect on pushing forward enterprises to carry on the informatization construction. Being the executant of informatization, the textile machinery manufacturing en-terprises have key effect on the process of informatization. This paper establishes a complete-information dy-namic games model by games theory and analyzes the government and the enterprise will use different strate-gies in different stage of informatization construction.
Key Words: textile machinery manufacturing enterprises, informatization, complete-information
０ 引言
纺织机械制造业作为为纺织工业提供装备的基础行业，近几年在我国纺织工业强劲发展趋势的带动下有了长足的发展。２１世纪是信息化的时代，目前世界各国几乎无一不是将信息化作为其追求的主要目标，无一不是在大力发展其信息技术的同时，努力建立相应的信息化发展战略。利用信息技术，实施信息化战略同样也是我国纺织机械制造业实现跨跃式发展的根本途径。２００６年６月国务院颁布了
《国务院关于加快振兴装备制造业的若干意见》，把“新型纺织机械”作为振兴装备制造业的十六个项目之一予以支持。意见提出“新型纺织机械”要以“数字化纺机”为契机，推进以信息化带动纺织机械制
［１］
造业的发展。同时，政府还把纺织机械制造业信息
化发展战略纳入发展规划之中，制定相关的政策，积极鼓励、推动企业信息化发展。
在推进信息化建设的过程中，各方经济主体都要随情况变化采取不同应对措施，以保障自身获取
收稿日期：２００８－１２－０２
作者简介：张博文（１９７４－ ），男，河北邯郸人，讲师；补国苗（１９７６－ ），女，硕士研究生。
质及其抗威胁能力。当注册会计师同时提供审计和非审计服务过程中受到各种威胁时，他抗威胁的能力越大，越能保持其独立性，非审计服务对独立性的负面影响越小。因此应加强注册会计师的职业道德建设，注重其抗威胁能力的培育。◆参考文献：
［１］ 陈高才．对提供非审计服务的几点思考［Ｊ］．财24
会月刊，２００６；（９）：４８－４９．
［２］ 程小琴．非审计服务对审计独立性的影响［Ｊ］．市场经济研究，２００２；（５）：６７－６８．
［３］ 袁园，刘骏．审计独立性与会计信息质量［Ｊ］．会计研究，２００５；（３）：６７－６９．
［４］ 陈丽蓉，李红．基于委托代理视角的非审计服务与审计独立性［Ｊ］．当代财经，２００８；（６）：１０８－１１０．