我国政府财务报告体系及其建议
作者：陈劲松
来源：《财会通讯》2010年第09期
一、政府财务报告分析
(一) 财务报告内涵财务会计准则委员会(FASB)在1978年11月发布的财务会计概念公告第1号中提出财务报表和财务报告的编制，但并未对财务报表和财务报告的概念作出区分，只在列举财务报告的内容时认为：“常见的财务报告，其中包括财务报表、其它财务信息和非财务信息，财务报表是财务报告的中心部分，它是企业向外界传递信息的主要手段，某些有用的信息用财务报表传递较好，而某些信息则通过财务报告提供比财务报表更好”。国际会计准则委员会(IASC)在1989年7月公布的《关于编制和提供财务报表的框架》中认为：“财务报表是财务报告程序的组成部分，全套财务报表通常包括资产负债表、收益表、财务状况变动表以及作为报表组成部分的附表、其它报表和说明材料，财务报表还可能包括基于或源于上述报表并应随之一同阅读的附表和补充信息，不过财务报表不包括董事会报告、董事长陈述和管理层讨论与分析以及可能列入财务报告或年度报告中的类似项目”。而在1997年修订的国际会计准则第1号中则认为，一套完整的财务报表包括资产负债表、损益表、现金流量表及会计政策和说明性注释。
(二) 政府财务报告内涵在政府会计领域，政府会计准则委员会(GASB)认为政府财务报告包括财务报表、必要的补充信息、附表、统计表。公共部门委员会(PSC)在1991年3月发布的研究报告第1号《中央政府的财务报告》中将财务报告定义为，满足主体外部使用者共同的信息需求而编制的通用财务报告，并指出财务报表是财务报告的核心，其他财务信息如业绩计量和预算的信息也可以包括在财务报告中。上述各方表述体现出政府财务报告的几方面关键因素：首先，政府财务报告主要由政府财务报表、报表附注、附表以及其它必要的补充信息组成；其次，财务报表是财务报告的核心内容；最后，财务报告应包括财务信息和非财务信息。由此，笔者认为：政府财务报告是政府财务会计的最终成果，是为了系统、全面、完整地反映政府的预算及其执行情况、财务状况、运营结果，为社会公众及相关信息使用者客观公正地评价政府履行公共受托责任情况及进行相关的政治的、经济、社会的决策提供真实、可靠、相关的财务信息的会计报告体系，它包括财务报表、报表附注、附表以及行政管理层讨论与分析等主要内容，财务报表是财务报告的核心内容。
二、我国政府财务报告现状及问题
(一) 我国政府财务报告现状我国1998年1月1日实施的“一则三制”对于政府财务报告相关内容进行了相应规范。《财政总预算会计制度》第六十一条规定，总预算会计报表是各级预算收支执行情况及其结果的定期书面报告，是各级政府和上级财政部门了解情况、掌握政策、指导预算执行工作的重要资料，也是编制下年度预算的基础。第六十二条规定，总预算会计报表有资产负债表、预算执行情况表、财政周转金收支情况表、财政周转金投入情况表、预算执行
情况说明书及其它附表，其他附表有基本数字表、行政事业单位收支汇总表以及所附会计报表。《行政单位会计制度》第五十四条规定，会计报表是反映行政单位财务会计状况和预算执行结果的书面文件，包括资产负债表、收入支出总表、支出明细表、附表和报表说明书。《事业单位会计准则》第四十四条规定，会计报表是反映事业单位财务状况和收支情况的书面文件，包括资产负债表、收入支出表、基建投资表、附表及会计报表附注和收支情况说明书等。
(二) 我国政府财务报告存在问题首先，我国政府当前并未单独提供完整的政府财务报告，相关政府财务内容大多是通过政府工作报告向外公布；其次，我国的政府财务报告体系是由财政总预算会计报告体系、行政单位会计报告体系和事业单位会计报告体系组成，相互割裂，各成体系，不能提供政府整体的会计信息；再次，由于政府会计体系混乱，政府财务报告所提供的会计信息也就比较混乱，财政总预算会计在主要提供预算信息的同时又夹杂着反映当期资产负债情况的一般财务会计信息；最后，现行的资产负债表是根据资产+支出=负债+净资产+收入来构建的。将收入和支出两动态要素混在资产负债表内，导致了资产负债表的名不符实。此外，我国政府会计报告体系所提供的会计信息主要是基于收付实现制的预算会计信息，而对于政府财务状况、运营情况等一般财务会计信息则关注不够，不能满足相关信息需求者的多种倩息需要。
三、美国政府财务报告的经验
(一) 美国政府财务报告的层次构成美国政府财务报表按不同使用者的需求，财务报表由四个层次构成：浓缩、总括的财务报表；通用财务报表(概括性合并报表) ；按基金类型编制的合并财务报表；单个基金及账户组报表，每个层次的财务报表都附有财务报表附注，并可以单独对外报送，除此之外，还包括由行政管理层编写的管理层讨论与分析等大量非财务信息。而在1999年6月，美国政府会计准则委员会(cASB)发布第34号准则公告改变了以往的报告结构，从政府整体和主要基金及其他基金双重视角进行报告。整个报告由两个层面组成：政府层面将政府作为一个整体来列示有关信息；基金层面对那些主要的基金单独编报基金财务报表，非主要的基金则合并在一起编报基金财务报表。而美国政府财务报告按照编制的时间可以分为中期财务报告和年度财务报告，其中，中期财务报告是以内部使用者为服务对象的，一般不向外界披露，综合年度财务报告则是面向各种各样的信息使用者，因而它的编制必须符合公认会计原则的要求。政府的年度财务报告由介绍、基金报表、对财务报表的注释、必要补充信息、附表、文字解释以及统计报表组成，其中财务报表是核心，财务报表具体种类包括资产负债表、收入支出与基金余额变动表、现金流量表、净资产变动表等。
(二) 美国政府财务报告的演进直到1975年美国财政部编制并公布了第一份联邦政府财务报告。最初的联邦政府财务报告以预算为基础，且不需要经过审计，只需要财政部聘请民间机构对源头数据及其收集程序进行独立审核。20世纪90年代开始，美国联邦政府的财务报告改革取得了很大发展。美国财政部、预算管理局和美国审计总署共同成立了联邦会计准则咨询委员会(the FederalAccountingStandardsAdvisory Board，FASAB) ，由该委员会负责制定联邦政府会计准则。其中FASAB 的第2号财务会计概念公告《主体与披露》(Entity and Display)要求，作为联邦财务报告主体的每个联邦机构、项目和预算账户均应提供本级财务报告，联邦政府还需
我国政府财务报告体系及其建议
作者：陈劲松
来源：《财会通讯》2010年第09期
一、政府财务报告分析
(一) 财务报告内涵财务会计准则委员会(FASB)在1978年11月发布的财务会计概念公告第1号中提出财务报表和财务报告的编制，但并未对财务报表和财务报告的概念作出区分，只在列举财务报告的内容时认为：“常见的财务报告，其中包括财务报表、其它财务信息和非财务信息，财务报表是财务报告的中心部分，它是企业向外界传递信息的主要手段，某些有用的信息用财务报表传递较好，而某些信息则通过财务报告提供比财务报表更好”。国际会计准则委员会(IASC)在1989年7月公布的《关于编制和提供财务报表的框架》中认为：“财务报表是财务报告程序的组成部分，全套财务报表通常包括资产负债表、收益表、财务状况变动表以及作为报表组成部分的附表、其它报表和说明材料，财务报表还可能包括基于或源于上述报表并应随之一同阅读的附表和补充信息，不过财务报表不包括董事会报告、董事长陈述和管理层讨论与分析以及可能列入财务报告或年度报告中的类似项目”。而在1997年修订的国际会计准则第1号中则认为，一套完整的财务报表包括资产负债表、损益表、现金流量表及会计政策和说明性注释。
(二) 政府财务报告内涵在政府会计领域，政府会计准则委员会(GASB)认为政府财务报告包括财务报表、必要的补充信息、附表、统计表。公共部门委员会(PSC)在1991年3月发布的研究报告第1号《中央政府的财务报告》中将财务报告定义为，满足主体外部使用者共同的信息需求而编制的通用财务报告，并指出财务报表是财务报告的核心，其他财务信息如业绩计量和预算的信息也可以包括在财务报告中。上述各方表述体现出政府财务报告的几方面关键因素：首先，政府财务报告主要由政府财务报表、报表附注、附表以及其它必要的补充信息组成；其次，财务报表是财务报告的核心内容；最后，财务报告应包括财务信息和非财务信息。由此，笔者认为：政府财务报告是政府财务会计的最终成果，是为了系统、全面、完整地反映政府的预算及其执行情况、财务状况、运营结果，为社会公众及相关信息使用者客观公正地评价政府履行公共受托责任情况及进行相关的政治的、经济、社会的决策提供真实、可靠、相关的财务信息的会计报告体系，它包括财务报表、报表附注、附表以及行政管理层讨论与分析等主要内容，财务报表是财务报告的核心内容。
二、我国政府财务报告现状及问题
(一) 我国政府财务报告现状我国1998年1月1日实施的“一则三制”对于政府财务报告相关内容进行了相应规范。《财政总预算会计制度》第六十一条规定，总预算会计报表是各级预算收支执行情况及其结果的定期书面报告，是各级政府和上级财政部门了解情况、掌握政策、指导预算执行工作的重要资料，也是编制下年度预算的基础。第六十二条规定，总预算会计报表有资产负债表、预算执行情况表、财政周转金收支情况表、财政周转金投入情况表、预算执行
情况说明书及其它附表，其他附表有基本数字表、行政事业单位收支汇总表以及所附会计报表。《行政单位会计制度》第五十四条规定，会计报表是反映行政单位财务会计状况和预算执行结果的书面文件，包括资产负债表、收入支出总表、支出明细表、附表和报表说明书。《事业单位会计准则》第四十四条规定，会计报表是反映事业单位财务状况和收支情况的书面文件，包括资产负债表、收入支出表、基建投资表、附表及会计报表附注和收支情况说明书等。
(二) 我国政府财务报告存在问题首先，我国政府当前并未单独提供完整的政府财务报告，相关政府财务内容大多是通过政府工作报告向外公布；其次，我国的政府财务报告体系是由财政总预算会计报告体系、行政单位会计报告体系和事业单位会计报告体系组成，相互割裂，各成体系，不能提供政府整体的会计信息；再次，由于政府会计体系混乱，政府财务报告所提供的会计信息也就比较混乱，财政总预算会计在主要提供预算信息的同时又夹杂着反映当期资产负债情况的一般财务会计信息；最后，现行的资产负债表是根据资产+支出=负债+净资产+收入来构建的。将收入和支出两动态要素混在资产负债表内，导致了资产负债表的名不符实。此外，我国政府会计报告体系所提供的会计信息主要是基于收付实现制的预算会计信息，而对于政府财务状况、运营情况等一般财务会计信息则关注不够，不能满足相关信息需求者的多种倩息需要。
三、美国政府财务报告的经验
(一) 美国政府财务报告的层次构成美国政府财务报表按不同使用者的需求，财务报表由四个层次构成：浓缩、总括的财务报表；通用财务报表(概括性合并报表) ；按基金类型编制的合并财务报表；单个基金及账户组报表，每个层次的财务报表都附有财务报表附注，并可以单独对外报送，除此之外，还包括由行政管理层编写的管理层讨论与分析等大量非财务信息。而在1999年6月，美国政府会计准则委员会(cASB)发布第34号准则公告改变了以往的报告结构，从政府整体和主要基金及其他基金双重视角进行报告。整个报告由两个层面组成：政府层面将政府作为一个整体来列示有关信息；基金层面对那些主要的基金单独编报基金财务报表，非主要的基金则合并在一起编报基金财务报表。而美国政府财务报告按照编制的时间可以分为中期财务报告和年度财务报告，其中，中期财务报告是以内部使用者为服务对象的，一般不向外界披露，综合年度财务报告则是面向各种各样的信息使用者，因而它的编制必须符合公认会计原则的要求。政府的年度财务报告由介绍、基金报表、对财务报表的注释、必要补充信息、附表、文字解释以及统计报表组成，其中财务报表是核心，财务报表具体种类包括资产负债表、收入支出与基金余额变动表、现金流量表、净资产变动表等。
(二) 美国政府财务报告的演进直到1975年美国财政部编制并公布了第一份联邦政府财务报告。最初的联邦政府财务报告以预算为基础，且不需要经过审计，只需要财政部聘请民间机构对源头数据及其收集程序进行独立审核。20世纪90年代开始，美国联邦政府的财务报告改革取得了很大发展。美国财政部、预算管理局和美国审计总署共同成立了联邦会计准则咨询委员会(the FederalAccountingStandardsAdvisory Board，FASAB) ，由该委员会负责制定联邦政府会计准则。其中FASAB 的第2号财务会计概念公告《主体与披露》(Entity and Display)要求，作为联邦财务报告主体的每个联邦机构、项目和预算账户均应提供本级财务报告，联邦政府还需