⒈坏账及坏账准备
坏账（概念）
坏账损失的会计处理
备抵法
新的会计制度要求不允许使用直接转销法
应收账款余额百分比法→计提坏账准备
借：管理费用
贷：坏账准备
若坏账准备有货方余额且＞应计提的坏账数额→要冲销
借：坏账准备
贷：管理费用
若坏账准备账户，没提准备之前有贷方余额＜应收账款×坏账％→补提差额
借：管理费用
贷：坏账准备
若坏账准备还未提，就有借方余额，应提取的数额：应收账款余额×坏账％+坏账准
备账户的借方余额。
借：管理费用
贷：坏账准备
与会计政策变更内容的联系：原采用直接转销法，现改用备抵法
与合并会计的报表的联系
母公司销售给子公司产品，形成应收账款
坏账准备→单项计提准备→根据企业应收款项收回的可能性来确定应计提的数额。
若计提坏账准备低于5％，要在会计报表附注中进行披露
若计提坏账准备高于40％,要在会计报表附注中进行披
不能100%计提坏账准备的条件： 1.若进行债务重组的应收账款;2.账龄没超过一年的应收账款;
3.若应收账款是关联方之间所发生的应收账款，一般不能100％计提，若关联方的;
应收账款收回的可能性非常小时，或关联方已经破产清理了，也100％计提。
2.投 资
短期投资
一、入账价值的确定: 买价+相关税费
※若买价中包含已经宣告发放，但尚未支取的股利部分→应从买价中扣出作为应收股利或应收利息
例：03年4月1日A企业购买B企业股票，股价5.1元/股，03年3月B宣告发放02年的股利 0.1元/股，购买了100万股，支付了510万
借：短期投资 500
应收股利 10
贷：银行存款 510
若购买时还支付了3万元的税费
借：短期投资 503
应收股利 10
贷：银行存款513
例：B企业02.1.1发行三年期的债券，A企业03.1.1购买债券（不准备长期持有），面值100万，年利率12％，购买时支付了112万（支付利息不作为成本，计入应收利息）若购买的债券没有
形成利息→记入短期投资成本;若是按年进行计息的（债券是到期一次还本付息）→记入短期投资成本
二、短期投资的收利
短期投资收到股利或利息：
短期投资收到的股利或利息是不是当初垫的
垫的→应收股利（利息）
收到时→冲减应收股利（利息）
借：银行存款
贷：应收股利（利息）
赚的→冲减投资成本
借：银行存款
贷：短期投资
三、短期投资的期末计价
短期投资成本＞市价→计提准备
借：投资收益
贷：短期投资跌价准备
★短期投资计提准备与存货计提准备一样
四、短期投资的处置
涉及到确认投资收益或投资损失
处置短期投资→转出账面价值
长期股权投资
成本法下受资企业宣告发放股利时
投资企业：
确认投资收益或冲减投资成本
例：02投资，03.5月宣告发放股利，赚了10万，发放6万，占10％,确认投资收益6000元 若是03.1.1投资，发放的是02年赚的冲减投资成本
借：应收股利
贷：长期股权投资-××
02.1.1投资，03.5月宣告发放股利，02年赚了6万，03年发放了10万
有冲减成本，有确认投资收益
应冲减初始投资成本的金额＝（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利-投资后至上半年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资企业的持股比例-投资企业已冲减的初始投资成本
03年1.1投资，03.5月分派股利，投资后至本年末为止分派了10万的股利，投资后至上年末为止获利为0，占10％
（10-0）×10％＝1万→冲减投资成本
应冲减成本＝（分-赚）×比-原
例（1）1996年1月1日投资时
借：长期股权投资-C公司 110000
贷：银行存款 110000
（2）1996年5月2日宣告发放现金股利时
借：应收股利 10000
贷：长期股权投资-C 10000
（3）1997年5月1日宣告发放现金股利时
冲减的投资成本（100000+300000-400000）×10％-10000＝-10000
（3）1997年5月1日宣告发放现金股利时
冲减的投资成本（100000+300000-400000）×10％-10000＝-10000
借：应收股利 30000
长期股权投资-C公司 10000
贷：投资收益-股利收入 40000
若分配的利润为500000万
应冲减的成本＝（100000+500000-400000）×10％-10000＝10000
所以要继续冲减
若分配的利润为200000万
应冲减的成本＝（100000+200000-400000）×10％-10000＝-20000
只能恢复10000
成本法与权益法的转换
权益法转为成本法
成本法转为权益法（追溯调整）
思路：把成本法下的长期股权投资-××结转到权益法的
长期股权投资-××（投资成本）
长期股权投资-××（股权投资准备）
长期股权投资-××（股权投资差额）
长期股权投资-××（损益调整）三级科目
教材P85 例19
A企业的会计处理
（1）1999年1月1日投资时
借：长期股权投资-B公司 522000
贷：银行存款 522000
（2）1999年宣告分派股利
借：应收股利 40000
贷：长期股权投资-B公司 40000
（3）2000年1月5日再次投资时
先追溯调整原投资的账面价值
99年投资时产生的股权投资差额＝522000-（4500000×10％）＝72000元
借：长期股权投资-B（投资成本） 522000
贷：银行存款 522000
形成股权差额
借：长期股权投资-B（股权投资差额） 72000
贷：长期股权投资-B（投资成本） 72000
受资企业宣告分派股利→冲减投资成本
借：应收股利 40000
贷：长期股权投资-B（投资成本）40000
受资企业宣告净利润
借：长期股权投资-B（调益调整）40000
贷：投资收益40000
摊销股权投资差额 借：投资收益 7200
贷：长期股权投资-B（股权投资差额）7200
投资成本＝522000-40000-72000＝410000
股权投资差额＝72000-7200＝64800
损益调整为：40000（受资企业宣告净利润）
转出的成本法下对B公司的投资为：482000
追加投资1800000+9000＝1809000
2000年1月5日
受资者所有者权益＝4500000-400000（分派的股利）+400000（净利润） ＝4500000 股权投资差额＝1809000-4500000×25％＝684000
40000（原损益调整）+410000（原投资成本）+1809000-68400＝157500
（4500000-400000+400000）×35％＝157500
原股权投资差额按剩余年限摊销，新形成的股权投资差额按合同或10年摊销
2000年享有的投资收益
借：长期股权投资-B（损益调整）
贷：投资收益-股权投资收益
长期债权投资
债权投资的入账价值
面值
应计利息
折溢价摊销
相关费用
为什么折价或溢价发行→票面利率与实际的市场利率不相吻合
购买方
溢价购买→实质是以后获得高的利息→冲减投资收益
发行方
溢价发行→实质是先占用资金→冲减利息费用
长期债权投资
长期债权投资-债券投资（面值）
（应计利息）
（折价）
（溢价）
（相关费用）
例：B公司03.1.1发行债券，03.1.1购买，面值100万，市价100万
借：长期债权投资-债券投资（面值）100
贷：银行存款 100
例：B公司02.1.1发行债券，面值100万，票面利率12％，5年期。投资方03.1.1购买，按112万购买的
借：长期债权投资-债券投资（面值）100
长期债权投资-债券投资（应计利息）12
贷：银行存款 112
到期一次还本付息→长期债权投资的入账价值
很快收到→应收利息
例：B公司02.1.1发行债券，面值100万，票面利率12％，5年期。
投资方03.1.1购买，按110万购买的，03.12.31计息
借：长期债权投资-债券投资（应计利息） 12
-债券投资(折价)2/4
贷：投资收益 12+2/4
例：B公司02.1.1发行债券，面值100万，票面利率12％，5年期。
投资方03.1.1购买，按110万购买的，03.12.31计息
计算04.12.31长期债权投资的账面余额
长期债权投资的账面余额＝100+36-1（未摊销折价）＝135万
例：B公司发行可转换债券
债权转换成股权的处理：先把债券性投资的账面的余额计算出，然后转到股权性投资 借：长期股权投资-××（××××）
贷：长期债权投资－债券投资（××）
例：B公司02年发行可转换债券，03.1.1售出（同上）
发行方
借：银行存款 110
应付债券-折价 2
贷：应付债券-面值 100
应付债券-应计利息 12
投资方计息→投资收益
例：B公司02年发行可转换债券，03.1.1售出（同上）
发行方计息→利息费用、财务费用、在建工程
借：在建工程（财务费用）12.5
贷：应付债券-应计利息 12
应付债券-折价 0.5
投资方计息→投资收益
例：B公司02年发行可转换债券，03.1.1售出（同上）
到期还本付息
借：应付债券-面值
应付债券-应计利息
贷：银行存款
例：B公司02年发行可转换债券，03.1.1售出（同上）
04.3.1 将债券转换成股票
投资方→债券投资转换成股权投资
发行方→负债转换成所有者权益
借：应付债券
贷：实收资本
资本公积
投资的期末计价
长期投资的期末计价
成本高于市价 计提长期投资减值准备
有市价的长期投资
（1）市价持续2年低于账面价值
（2）该项投资暂停交易1年或以上
（3）被投资单位当年发生严重亏损
（4）被投资单位持续2年发生亏损
（5）被投资单位进行整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象
借：投资收益
贷：长期投资减值准备
无市价的长期投资：P96～97（1）（2）（3）（4）
若市价回升，冲销已计提的减准值准备
冲销最多应以 计提的数额为限
3.固定资产折旧
固定资产折旧的影响因素：
固定资产的原值
固定资产的净残值
固定资产的使用年限
固定资产不再计提折旧的情况：
（1）已提足折旧仍继续使用的固定资产
（2）按规定单独作价作为固定资产入账的土地
当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月开始计提折旧
当月减少的固定资产，当月照提折旧，从下月开始不提折旧
使用期满不提折旧，没到使用期满，提前报废，也不提折旧
固定资产折旧方法
平均的方法：平均年限法、工作量法
加速折旧法：年数总和法、双倍余额递减法
平均的方法：平均年限法、工作量法
折旧额＝原值×折旧率
折旧率＝（1-预计净残值）/预计使用年限
年数总和法
计提基数：原值-净残值
年折旧率＝尚可使用年数/预计使用年限的年数总和
折旧额＝折旧基础×折旧率
例：02年12月份，购买一台固定资产原值16万元，预计净残值1万元，预计可使用5年，03年固定资产开始使用: （16-1）×5/15
例：03年4月份，购买一台固定资产原值16万元，预计净残值1万元，预计可使用5年，计算03年固定资产的折旧:（16-1）×5/15×8/12
例：03年4月份，购买一台固定资产原值16万元，预计净残值1万元，预计可使用5年，计算04年固定资产的折旧
（16-1）×5/15×4/12+ （16-1）× 4/15×8/12
双倍余额递减法
计提的基数：期初的账面净值（固定资产账面净值）
年折旧率=2/预计的折旧年限
折旧额＝固定资产账面净值×折旧率
例：未使用不需用固定资产
生产部门正常使用固定资产的折旧→制造费用
车间管理部门正常使用固定资产的折旧→制造费用
行政管理部门正常使用固定资产的折旧→管理费用
工程正常使用固定资产的折旧→在建工程
未使用不需用固定资产→管理费用
大修理、季节性停用→原按什么计提，现在不变。
未使用不需用固定资产，原不计提折旧，改为计提折旧
政策变更→追溯调整法
例：企业99年设立，有未使用不需用的固定资产，99～01都没计提折旧。02年对其进行折旧。原折旧与现折旧不等→差额→政策变化
对损益的影响，若不考虑对所得税的影响，几年的差额相加→累计影响数→追溯调整 借：利润分配-未分配利润
贷：累计折旧
01年股份有限公司对未使用不需用的固定资产→计提减值准备
经调整以后的未使用不需用的固定资产的账面价值与现在的账面价值两者之间的差额→调整期初的固定资产的减值准备、调整期初的留存收益等有关的项目
02年未使用不需用的固定资产进行折旧→调整其账面价值为基础，重新计算折旧额、折旧率。 例：A股份有限公司，01年有一台未使用不需用固定资产，原值100万，已计
提旧40万，当时采用计提减值准备
借：营业外支出 60
贷：固定资产减值准备 60
若这个固定资产应计提10万元的折旧，账面价值＝60-10＝50
若可收回金额为0，转出准备，增加留存收益
借：准备
贷：留存收益
原来本应计提折旧，但采用计提减值准备的方法
不能以计提准备来替代折旧→两者形成差额→调整期初的减值准备、留存收益
→有价值，继续计提折旧→以调整后的账面价值为基础进行折旧
固定资产的后续支出
费用化、资本化
与固定资产有关的后续支出，如果不可能使流入企业的经济利益超过原先的估计，则应在发生时确认为费用。
与固定资产有关的后续支出，如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计，则应当计入固定资产账面价值。
固定资产处置与期末计价
固定资产处置
除了盘亏减少，不通过“固定资产清理”，其他都通过“固定资产清理”来进行处理。
固定资产的期末计价
固定资产的账面价值与可收回金额：
若成本＞可收回金额→计提固定资产减值准备
借：营业外支出
贷：固定资产减值准备
若固定资产可收回金额回升，冲减已计提固定资产减值准备
借：固定资产减值准备
贷：营业外支出
4. 资本公积
例：A向B进行投资65万元，占B所有者权益的100万的60％
投资企业 借：长期股权投资-B（股权投资成本）65
贷：银行存款 65
借：长期股权投资-B（股权投资差额）5
贷：长期股权投资-B（股权投资成本）5
借：长期股权投资-B（投资成本）60
（股权投资差额）5
贷：银行存款 65
被投资企业
借：银行存款 65
贷：实收资本 60
资本公积-资本溢价 5
例：A向B进行投资65万元，占B所有者权益的100万的60％，若B企业接受现金捐赠10万元
B企业 借：银行存款 10
贷：资本公积-接受现金捐赠 10
A企业 借：长期股权投资-B（股权投资准备） 6
贷：资本公积-股权投资准备 6
例：A向B进行投资65万元，占B所有者权益的100万的60％，若B企业接受固定资产20万元捐赠。B企业所得税税率为33％。
B企业 借：固定资产 20
贷：递延税款 6.6
资本公积-接受非现金资产捐赠准备 13.4
A企业
借：长期股权投资-B（股权投资准备）13.4×60％
贷：资本公积-股权投资准备 13.4×60％
例：A向B进行投资65万元，占B所有者权益的100万的60％，若B企业接受固定资产20万元捐赠。B企业所得税税率为33％。B企业在这个固定资使用一段时间以后，将该固定资产处置掉
B企业 借：递延税款 6.6
贷：应交税金-应交所得税 6.6
“资本公积-接受非现金资产准备”转入“资本公积-其他资本公积”
A企业 由于投资价值没实现，所以投资企业在受资企业资本公积实现时，并不将资本公积-股权投资准备转到其他资本公积，而是在收回投资时，才能进行相应的账务处理。
例：A向B进行投资65万元，占B所有者权益的100万的60％，若B企业接受国家拔款40万元（30万形成资产、10万作为费用支出），专门用于技术改造。
B企业
30万→资本公积-拔款转入10万→应付款项转出
A企业
借：长期股权投资-B（股权投资准备）30×60％
贷：资本公积-股权投资准备 30×60％
B企业是A企业的子公司
例：A向B进行投资65万元，占B所有者权益的100万的60％，若A企业收回对B企业的投资
××准备，不得转增资本
在价值实现时，才能将资本公积转增为资本
将资本公积转增资本
借：资本公积
贷：实收资本（股本）
5.借款费用
重点：借款费用资本化金额及有关账务处理
借款费用概述
一．借款费用构成
借款利息费
折溢价摊销,
借款费用 辅助费用 外币汇兑差额
借款费用范围：向银行借款或其他的借款、发行债券借款
借款费用可予资本化的借款范围：仅限于专门借款，即只有为购建固定资产而专门借入的款项，只有专门借款所发生的借款费用才允许予以资本化
二．借款费用的确认与计量
符合资本化条件的借款费用应予以资本化，其他借款费用应区别情况处理：
在筹建期间→发生借款与购建固定资产无关长期借款费用应计入长期待摊费用，开业经营之日起一次计入当期损益
在生产经营期间→发生借款与购建固定资产无关，借款费用应计入财务费用
一方面：借款的利息费用和折溢价摊销的费用
① 考虑发生的期间 ②考虑每期实际发生的资产支出
一方面：辅助性借款费用和汇兑的差额
直接根据实际发生的数额进行计算
借款费用的会计处理
一、借款费用的资本化期间
二、借款费用的利息和折溢价摊销、资本化金额确定
三、外币借款汇兑差额和辅助费用的处理
一．借款费用的资本化期间
开始资本化条件：1.资产支出发生 a.支付现金
同时 2.借款费用发生 之一 b.转移非现金资产
3.购建活动开始 c.承担带息债务
不包括持有资产，未改变资产而形成实质的建造活动
例：企业建造固定资产领用自产产品，产品成本60万，售价100万，税率17％，计入工程成本77万,产品生产购买材料50万，支付税金85000，加工过程中工人工资10万，计入成本50万+10万，产品归工程领用，转移非现金资产数额应是50万材料费+85000税金+工人工资10万＝68500 假设领用产品时交纳销项税85000，则转移非现金资产是77万，但此时一般并末交纳，因而转移非现金资产是685000＝50万+10万+85000
c承担带息债务 例：向银行取得100万的借款，购买了一台固定资产50万，货款无支付，形成一项带息的应付票据。
暂停资本化条件： 1.发生非正常中断
同时满足 2.中断连续超过3个月
例：由于自然条件、技术原因必须中断一段时间，是正常中断
由于资金不到位或质量原因，导致停工，属于非正常停工
停止资本化条件 ： 建造固定资产达到预定使用状态，在此之后予以费用化
达到预定使用状态的条件
（一） 固定资产的实体建造工作已经全部完成或实质上已经完成
（二） 所购置或建造的固定资产与设计要求或合同要求相符合或基本相符，即使有及个别与设计或合同要求不相符的地方，也不会影响其正常使用
（三） 继续发生在所购建固定资产上的支出金额很少或几乎不再发生
分别建造、分别完工情况
（一） 所购建固定资产的各部分分别完工，而且各部分在其他部分继续建造期间单独使用，并且使该部分资产达到预定可使用状态所必需的购建活动实质上已经完成
（二） 所购建固定资产的各部分分别完工，但是每一部分都必须等到固定资产整体完工后才可使用，在这种情况下，企业只能在所购建固定资产整体完工时才能认为资产已经达到了预定可使用状态。
开始资本化之前发生的予以费用化，停止资本化之后发生的予以费用化
借款利息费用和折溢价摊销
外币发生的汇兑损益、辅助性费用
二。借款利息与折溢价摊销的处理：
1. 借款利息资本化金额的确定
考虑的两个方面: 累计资产支出的加权平均数
资本化率
累计资产支出的加权平均数：＝∑（每笔资产支出金额×每笔资产支出占用的天数/会计期间涵盖天数）
例：2003.1.1向银行取得一笔1000万借款，2.1支出100万，3.1支出200万，计算一季度累计资产支出加权平均数: 100×2/3+200×1/3
12.31完工，计算一年的累计支出加权平均数: 100×11/12+200×10/12
3.31完工，计算一年的累计支出加权平均数: 100×2/12+200×1/12
计算一季度就按季度资本化率
计算一年就按年度资本化率
※注意：累计资产支出加权平均数不得高于借款数额
例：1.1借1000万，2.1支出100万，3.1支出200万，4.1支出300万，5.1支出400万，12. 支出100万，总支出额1100万＞借款1000万，因此，12.1支出的100万不予资本化。 ①单笔借款 资本化率＝借款利率
②发行债券 溢价或折价
资本化率＝债券实际利率＝（债券当期利息+折价摊销-溢价摊销）/(债券期初账面价值-已计未付利息)
例：1.1发行债券100万，发行价格105万，年利率12％，5年期，平均摊销折溢价
资本化率＝（100×12％-5/5）/105
③多笔借款 专门借款当期实际发生利息之和±折溢价摊销
资本化率=加权平均利率＝专门借款本金加权平均数
专门借款本金加权平均数＝∑（每笔专门借款本金×每笔专门借款实际占用天数/会计期间涵盖天数）
例：03.1.1向银行借款1000万，购建固定资产，年利率12％，7.1发行债券3000万，年利率14％，平价发行，计算资本化率
借款利息费用＝1000×12％+3000×14％×1
借款本金加权平均数＝1000+3000×1/2
若7.1折价发行，发行价2900万，5年期，计算资本化率。
借款利息费用＝1000×12％+3000×14％×1/2+（3000-2900）×1/10-①
借款本金加权平均数＝1000+2900×1/2-②
资本化率＝①/②
资本化金额＝累计资产支出加权平均数×资本化率
整个借款费用-资本化金额＝应予以费用化的
账务处理 借：在建工程（资本化金额）
财务费用（费用化金额）
贷：长期借款
应付债券
若资本化金额＞整个借款费用
分析：1.计算错误
2.累计资产支出加权平均数＝期初资产支出余额+本月资产支出算术平均数，计算的数额可能不准确造成×资本化率＞整个借款费用
例：计算出应予以资本化金额是120万，但实际整个借款费用110万，只能以实际发生的整个借款费用为限予以资本化。
借款费用的披露
披露内容：1.当期资本化的借款费用金额
2.当期用于确定资本化金额的资本率
注意：若当期有两项或两项以上的固定资产购建，且其资本化率又不一样，则应分别记录
若对外提供财务会计报表的期间长于计算借款费用资本化金额的期间，且各期资本化率不同时，应分别各期批露
例：若资本化率按半年确定，且1-6月资本化率与7-12月资本化率不一样则应分别批露 把握根本：借款费用资本化金额的确定，尤其是借款利息和折溢价摊销资本化金额的确定 例1：单选
下列支出应予以资本化的（C ）
A、为对外投资而发生借款利息
B、为生产经营而发生借款利息
C、筹建期间而发生借款利息
D、清算期间而发生借款利息
例2：多选
下列哪些属借款费用（ ABDE ）
A、借款手续费
B、发行公司债券发生利息
C、发行债券发生的溢价
D、发行债券折价摊销
E、外币借款汇兑差额
例3：多选
某企业购建固定资产专门借款的发生借款费用停止资本化时点（ABCD ）
A、购建固定资产已达到或基本达到设计的要求或合同要求
B、固定资产实体建造工作已基本完成或实质上已完成
C、继续发生在所购建固定资产上发生已很小或已不再发生
D、调试固定资产时试生产结果已表明该固定资产已经能正常生产出产品
例4：单选
甲公司02年初发行1000万公司债券，发行价格1060万，利率10％，三年期，到期一次还本付息，该债券筹集资金是为建造一项工程项目，03年该项债券资本化率（ A）
A.7.69％ B.8％ C.7.55％ D.9.43％
资本化率＝（1000×10％-20）/（1060-20）＝7.69％
6. 或有事项
重点： 确认
或有负债 计量
披露
或有事项概述
◆ 定义：过去的交易或事项形成的一种状况，其结果须由未来不确定事件的发生或不发生 加以证实。
◆ 特征：
1. 或有事项是过去的交易或事项形成的一种状况，是资产负债表日的一种客观存在，是有利还是不利，以及影响有多大，只能由未来发生的事件加以证实，现在尚不能完全确定。
2. 或有事项具有不确定性
3. 或有事项的结果只能由未来发生的事件加以证实
4. 影响或有事项结果的不确定因素不能由企业控制
或有资产
◆或有事项
或有负债：指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实，或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠地计量。
◆ 或有负债的确认
或有负债≠负债
过去交易或事项形成的现时义务，履行该义务会导致经济利益的流出。 1.该义务是企业承担的现时义务或有负债 2.该义务的履行很可能导致经济利益流出企业
确认为预 50％＜发生概率≤95％
计负债应 概率 可能性
满足条件 0＜发生概率≤5％ 很少可能
同时满足 5％＜发生概率≤50％ 可能
50％＜发生概率≤95％ 很可能
95％＜发生概率≤100％ 基本确定
3.该项义务的金额能可靠地计量
▲ 三个条件不能同时满足时，不可确认为预计负债，只能作为一项或有负债
◆ 或有负债的计量
（一） 最佳估计数的确定（金额的计量）
◇ 若所需支出存在一个金额区间，则最佳估计数应按该区间的上、下限金额的平均数确定（上限+下限）/2
例：企业涉及一项诉讼，赔偿最多40万，最少20万
则预计负债＝（40+20）/2＝30万
◇ 若所需支出不存在一个金额区间，则看其涉及单个项目，还是多个项目
a. 若涉及单个项目，最佳估计数按最可能发生金额确定
例：涉及诉讼事项，12月31日仍未判决，80％可能性赔60万，20％可能性
赔50万，按最高可能金额60万确定。
b. 涉及多个项目，最佳估计数按各种可能发生额乘其发生概率计算确定
P274 例3
◆处理： 借：营业外支出（诉讼费→管理费用，修理费→营业费用）
贷：预计负债
（二）预期可能获得补偿的处理（相互不能抵减，分别确认）
如果企业清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第三方或其他方补偿，则此补偿金额只能在基本确定能收到时，才能作为资产单独确认，且确认的补偿金额不能超过所确认负债的账面价值。
★ 预计资产和预计负债不可互相抵消，应分别确认。
例：03.10月A企业告B企业，要求B企业赔偿，03.12.31 B企业告C企业，
律师和法律顾问认为B企业对A企业赔偿金额很可能为40万～60万，C企业基本确定赔偿B企业50万～70万。
借：营业外支出 （40+60）/2
贷：预计负债 （40+60）/2
借：其他应收款 50（不得超过负债确认金额）
贷：营业外收入 50
◆ 或有负债确认为预计负债的会计处理
借：营业外支出（管理费用、营业费用）
贷：预计负债
◆ 或有负债的披露
或有负债确认 应在表内反映，资产负债上单独设有“预计负债”项目反映;
为预计负债 利润表中，在“营业外支出”“管理费用”“营业费用”中合并反映。
应在表外反映；a.若是极小可能（0～5％）能导致经济利益流出，
不在表外披露，若经常发生，或对企业财务状况，经营成果有重大影响的或有负债，即使可能性很小，也应披露。
认为预计负债 b.可能情况下披露，但对未决诉讼，仲裁形成的或有负债，披露全部或部分信息会给企业经营造成重大不利影响，则无需披露，但至少应披 露其形成原因。
总 结
●或有负债
◆定义
◆什么情况下确认为预计负债
◆如何进行计量
◆如何进行披露
●或有资产
◆一般不确认为预计资产，只有基本确定且或有负债确认为预计负债时才确认
◆预计资产金额的计量不得超过预计负债金额的计量
例：03.10涉及一诉讼事项，B企业告C企业，C企业基本确定会赔B企业70万
此时不予确认
●或有资产披露
◆ 基于谨慎性原则，或有资产一般不需在报表附注中进行披露，但或有资产很可能导致经济利益流入时，也应在报表附注中披露。
例：下列或有事项披露表述中正确的有（ACD）
A、因或有事项确认的负债应在资产负债表中单独的反映
B、因或有事项很可能获得赔偿时，在资产负债表中单列项目反映
C、已贴现的商业承兑汇票形成的或有负债，无论金额大小均应披露
D、未决诉讼披露将对企业形成重大不利影响时，可只披露
形成原因，对影响可不披露。
7. 会计政策 会计估计变更和会计差错更正
注意：会计政策和会计估计变更出综合题和计算题
会计政策及其变更
一．会计政策概述
会计政策定义：是指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采纳的具体会计处理方法。 特点：一． 会计政策涉及具体会计原则和会计处理方法。例如长期投资核算方法中成本法 和权益法
二． 会计政策是在允许的会计原则和会计方法中作出的具体选择。例如：存货计价方法中，成本与可变现净值比较法，而不允许使用市价法。
三． 会计政策是企业会计核算的直接依据。具体会计原则不同于一般会计原则。企业进行会计核算时，应以一般会计原则为指导，根据具体原则和会计处理方法进行确认 计量。
在我国，会计准则和会计制度属于行政法规，企业基本上是在会计准则和会计制度所允许的范围内选择适合自己实际情况的会计政策，例如存货计价问题（先进先出法，后进先出法），长期投资核算问题（成本法，权益法），坏账损失的处理问题（直接转销法，备抵法），借款费用的处理问题（资本化，费用化），所的税会计处理（应付税款法，纳税影响会计法（债务法，递延法））
二．会计政策变更
定义：是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。
一贯性原则要求企业各期采用的会计原则和方法应当保持一致，不得任意变更。若确实需要变更会计政策，则应当将变更的情况 原因以及对企业财务状况和经营成果的影响在会计报表附注中进行说明。
会计政策变更并不意味着以前期间的会计政策是错误的。
属于会计政策变更的情形：
（一）法律或会计准则等行政法规 规章要求变更。例如长期投资20%以上要求采用权益法，另最近要求计提八项准备。
（二）变更会计政策以后，能够使所提供的企业财务状况 经营成果和现金流量信息更为可靠 更为相关。
看似属于会计政策变更，但并不属于会计政策变更的情形：
（一）当期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别，而采用新的会计政策。
例如：过去采用经营租赁方式，则采用经营租赁核算方法进行会计处理，现变为融资租赁，则改用融资租赁核算方法进行会计处理，这一改变并不属于会计政策变更。
再如：企业投资过去只占受资企业有表决权资本的10%，后追加25%的投资，现共占受资企业有表决权资本的35%，会计处理方法由过去的成本法改为权益法，也不属于会计政策变更。
（二）对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。
例如：对低值易耗品的摊销，过去低值易耗品价值很低，使用时间很短，采用一次摊销法，现采用五五摊销法或分次摊销法，由于低值易耗品价值低，并不很重要，因而没必要作政策变更处理。
三．会计政策变更的会计处理方法
（一）追溯调整法
指对某项交易或事项变更会计政策时，如同该交易或事项初次发生时就开始采用新的会计政策，并以此对相关项目进行调整。即，应当计算会计政策变更的累积影响数，并相应调整变更年度的
期初留存收益以及会计报表的相关项目。
追溯调整法的运用通常由以下步骤构成：
第一步，计算确定会计政策变更的累积影响数；
第二步，进行相关的账务处理；
第三步，调整会计报表相关项目；
第四步，附注说明。
其中，会计政策变更的累积影响数，是指按变更后的会计政策对以前各期追溯计算的变更年度期初留存收益应有的金额与原有的金额之间的差额。
会计政策变更的累积影响数，可通过以下几个步骤计算获得：
第一步，根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；
第二步，计算两种会计政策下的差异；
第三步，计算差异的所的税影响金额；
第四步，确定以前各期的税后差异；
第五步，计算确定会计政策变更的累积影响数。
（二）未来适用法
指对某项交易或事项变更会计政策时，新的会计政策适用于变更当期及未来期间发生的交易或事项。不计算会计政策变更的累积影响数，也不必调整变更当年年初的留存收益，只在变更当年采用新的会计政策。
四．会计政策变更的会计处理方法的选择
（一）企业依据法律或会计准则等行政法规 规章要求，变更会计政策。
此时，企业应当分别两种情形：
1法律或行政法规 规章要求改变会计政策的同时，也规定了会计政策变更的会计处理方法，这时，应当按照规定的办法进行处理。
2国家没有规定相关的会计处理办法，则采用追溯调整法进行会计处理。
（二）由于经济环境和客观情况发生改变，为使会计信息更为可靠相关，而改变会计政策应当采用追溯调整法进行会计处理。
（三）如果会计政策变更累积影响数不能合理确定，可采用未来适用法进行会计处理。 会计政策变更的披露
会计估计变更
会计估计：企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。 例如：根据应收账款可收回的情况，确定坏账准备的提取比例。
会计估计特点
二，会计估计变更
一般采用未来适用法进行会计处理
会计估计变更发生的原因：
第一，赖以进行估计的基础发生了变化
例如：企业某项无形资产的摊销年限原定为10年，以后发生的情况表明，该资产的受益年限不足10年，则应相应调减摊销年限。
第二，取得了新的信息 积累了更多的经验。
例如：企业原根据当时能够得到的经验，对应收账款按5%计提坏账准备，现在掌握了新的信息，判断不能收回的应收账款比例已达10%，则企业应改按10%计提坏账准备。
三．会计估计变更的会计处理
对于会计估计变更，企业应采用未来适用法。在会计估计变更当期及以后期间，采用新的会计估计，不改变以前期间的会计估计，也不进行追溯调整。
例：过去固定资产预计使用10年，现估计使用7年，已使用2年，原估计其预计净残值10000，现预计净残值3000，则第3年按剩余5年计提折旧。
会计估计变更的披露
会计政策变更和会计估计变更的共性：1都披露变更的内容和理由2都披露变更的影响数3都披露变更的影响数不能确定的理由
会计政策变更和会计估计变更的不同点：
会计估计变更的影响数是会计估计变更对当期损益的影响金额而，会计政策变更的影响数是会计政策变更的累积影响数
例如：旧政策规定未使用的不需用的固定资产不用计提折旧，而新政策规定未使用不需用的固定资产仍要计提折旧。对这种政策变更要进行追溯调整处理
而对固定资产原估计预计使用10年，现预计使用7年，原预计净残值10000，现预计净残值3000，对这种估计变更采用未来适用法
对既有政策变更又有估计变更的情况，不能分开政策变更和估计变更的，采用未来适用法 会计差错更正
定义：是指在会计核算时，由于确认 计量 记录等方面出现的错误。
会计差错发生的原因：
第一，会计政策使用上的差错，可能采用了政策法规不允许使用的原则和方法。
例如：03年企业使用统一会计制度了，某企业仍对坏账采用直接转销法，则属于会计差错了，应改用备抵法。
第二，会计估计上的差错
例如：计提坏账准备时本应计提10%的坏账准备，却全额计提了坏账准备。
会计差错更正的会计处理（重点）
1本期发生，本期发现的会计差错，直接调整有关项目
例：03年3月发生一项差错，03年12月发现，直接调整有关项目。
2报告年度发生，资产负债表日后至财务报表批准报出日之间发现 ，例如03年3月发生，04年1月注册会计师审计时发现，应作为日后调整事项处理
3报告年度以前发生，资产负债表日后时期发现，例如02年5月发生一项差错，在04年1月发现，（1）不重大，按资产负债表日后事项处理
（2）重大，调整以前年度相关项目
4以前年度发生的差错，不是在资产负债表日后时期发现，例如02年发生会计差错，04年5月发现（1）影响损益，调整发现当期期初的留存收益和相关项目
（2）不影响损益，调整损益以外其他项目期初数
注意“以前年度损益调整”替代以前年度的损益类账户
例：企业对外进行债权性投资，折价投资，年末进行摊销折价，但其以前年度没有摊销折价，现发现此差错，
应作处理：借：长期投资——债券投资（折价）
贷：以前年度损益调整
再例：企业发行债券，溢价发行，未摊销溢价，
应作处理：借：应付债券—债券溢价
贷：以前年度损益调整
例：对外投资，出现股权投资差额，现作资本公积处理，
借：长期股权投资——股权投资差额
以前年度损益调整（若有摊销）
贷：资本公积
例：某企业处理债务重组时，将债务重组收益计入营业外收入，而实际应确认为资本公积， 借：以前年度损益调整
贷：资本公积
例：借款费用应该资本化的数额是10万，实际却计入了30万
借：以前年度损益调整 20
贷：长期借款 20
例：固定资产售后回租，将固定资产出售收益计入营业外收入，而实际应作为递延收益， 借：以前年度损益调整
贷：递延收益
注意：调整会计报表
调整资产负债表的年初数和利润表的上年数
会计差错更正的披露
滥用会计政策 会计估计及其变更
滥用会计政策 会计估计及其变更视为会计差错，按会计差错进行处理
追溯调整一般不调整对所的税的影响额，但对滥用会计政策的变更，例如企业计提存货跌价准备 长期投资减值准备 短期投资跌价准备 固定资产减值准备等滥用会计政策，随意计提，应适用会计差错更正。
8. 资产负债表日后事项
资产负债表日后事项的定义
资产负债表日后事项是指：自年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的需要调整或说明的事项。
理解这一定义，需要注意以下问题：
（一）我国年度资产负债表日为12月31日，若有国外子公司或母公司，其向国内提供的会计报表均应按照我国对会计年度的规定提供相应期间的会计报表。
（二）财务会计报告批准报出日是指董事会或经理（厂长）会议或类似机构批准财务会计报告报出的日期。 公司制企业 其他企业
（三）资产负债表日后事项包括所有有利和不利事项，对于资产负债表日后有利或不利事项在会计核算中采取同一原则进行处理。
对照或有事项处理原则：或有事项中有利事项一般不予确认，而不利事项一般都予以确认。
（四）不是在这个特定期间内发生的全部事项都是资产负债表日后事项，而是在此期间发生的需要调整或说明的事项。
例：04年2月汇率上调，将对03年会计报表产生影响，需要在报表附注中进行说明。
再例：04年1月销售一批产品，对03年财务状况和经营成果没有任何影响，则既不需调整03年会计报表又不需在03年会计报表附注中进行说明。
（五）资产负债表日后事项定义中不包括中止营业的议题。即是企业在持续经营状态下的日后事项内容。中止经营是属清算会计的内容。
资产负债表日后事项涵盖的期间
注意：与审计中期后事项区别开来，审计中期后事项是指资产负债表日与财务报告报出日之间发生事项。
资产负债表日后事项的内容
资产负债表日后事项包括两类：
一类：是对资产负债表日存在的情况提供进一步证据的事项；称为调整事项。
例：03年10月被审单位有一诉讼事项，在03年12月31日未结案，而是在04年2月才结案，
则属资产负债表日已经存在而在资产负债表日后提供了进一步证据的需要调整的事项。 二类：资产负债表日后才发生的事项；称为非调整事项。
例：某单位03年12月31日有大量存货，04年1月由于管理不善，存货着火烧掉，由于存货在03年12月31日存在，着火是发生在04年，所以属资产负债表日后才发生的事项，需要在03年资产负债表附注中予以说明。
区分资产负债表日后事项是调整的还是非调整的，关键看该事项在资产负债表日是否已存在或发生，若资产负债表日已存在，现只是提供了新的或进一步的证据则属于调整事项；若资产负债表日并不存在只是资产负债表日后才发生的，对理解会计报表有影响的事项，则属于非调整事项。 注意：只要满足了上述条件，均属于资产负债表日后事项，并不限于书中举例。
调整事项的处理原则及方法
对调整事项的处理本着实质重于形式的原则，通过一定账户进行调整。
不涉及损益，直接调整相关项目
涉及损益的，通过“以前年度损益调整”科目调整损益。
涉及利润分配的，通过“利润分配—未分配利润”调整
（一）已证实资产发生了减损。
借：以前年度损益调整
贷：××准备（坏账准备 存货跌价准备 短期投资跌价准备 长期投资减值准备 固定资产减值准备）
借：应交税金—应交所的税
贷：以前年度损益调整
借：利润分配—未分配利润
贷：以前年度损益调整
借：盈余公积
贷：利润分配—未分配利润
存货举例：03年12月有大量在产品，价值100万，03年12月加工已存在问题，到04年1月验收时发现发生减值，补提准备：
借：以前年度损益调整
贷：存货跌价准备
但是，若此存货是04年1月加工时才出现问题的，则不需调整。
对会计报表的调整：
注意：会计政策变更调整资产负债表年初数和利润表的上年数
会计差错更正中，以前年度差错在本期发现的（非资产负债表日后时期发现），更正资产负债表年初数和利润表的上年数。
而资产负债表日后事项调整资产负债表年末数和利润表本年数。
（二）销售退回。
报告年度销售，已确认收入，资产负债表日后退回。
借：以前年度损益调整 （替代主营业务收入）
应交税金—应交增殖税（销项税额）
贷：应收账款
借：坏账准备
贷：以前年度损益调整 （替代管理费用）
借：库存商品
贷：以前年度损益调整 （替代主营业务成本）
借：应交税金—应交所得税
贷：以前年度损益调整 （替代所得税）
借：利润分配—未分配利润
贷：以前年度损益调整
借：盈余公积
贷：利润分配—未分配利润
调整资产负债表的年末数和利润表的本年数
（三）已确定获得或支付的赔偿
例：03年10月某企业涉及一诉讼事项，被告侵权，03年12月法院未判决，估计很可能赔30-50万，按或有事项处理原则，满足确认为预计负债的三个条件，处理如下：
借：营业外支出 40
贷：预计负债 40
04年2月法院作出判决，赔偿60万，处理如下：
借：以前年度损益调整 20
贷：其他应付款 20
借：预计负债 40
贷：其他应付款 40
若03年12月，估计可能赔30-50万，因而未做处理，只在报表附注中进行说明，则现处理如下： 借：以前年度损益调整 60
贷：其他应付款 60
例：03年10月某公司告别人侵权，很可能获得赔偿30—50万，03年12月31日未加以确认，04年3月法院判某公司获得赔偿20万，处理如下：
借：其他应收款 20
贷：以前年度损益调整 2
对所得税 净利润 盈余公积的调整同上
借：应交税金—应交所得税
贷：以前年度损益调整
借：利润分配—未分配利润
贷：以前年度损益调整
借：盈余公积
贷：利润分配—未分配利润
（四）资产负债表日后董事会制订的利润分配方案中与财务会计报告所属期间有关的利润分配。（不包括股票股利，其属于非调整事项）
利润分配方案不影响损益，但影响利润分配，可通过“利润分配”帐户下各明细科目视同报告年度发生业务核算处理。
（五）在资产负债表日或资产负债表日以前提起的诉讼，以不同于资产负债表中反映的金额而结案。结合（三）处理。
（六）新的证据表明，在资产负债表日对长期合同应计收益的估计存在重大误差。
（七）解决在资产负债表日正在商议的债务重组协议。
例：03年企业应付账款100万，用一批存货偿还，存货价值120万，04年初，债务重组完成，处理如下：
借：应付账款 100
以前年度损益调整 20
贷：库存商品 120
对所得税 净利润 盈余公积的调整同前面
借：应交税金—应交所得税
贷：以前年度损益调整
借：利润分配—未分配利润
贷：以前年度损益调整
借：盈余公积
贷：利润分配—未分配利润
非调整事项的处理原则及方法
非调整事项：资产负债表日后才存在或发生的事项，不影响资产负债表日存在状况，但若不加以说明将会影响财务会计报告使用者作出正确估计和决策，因而需在会计报表附注中加以披露。 例如：在资产负债表日后
（1）发行股票和债券（2）对一个企业的巨额投资（3）自然灾害导致的资产损失（4）外汇汇率发生较大变动5）董事会制订的利润分配方案中包含的股票股利。（6）企业合并或企业控制股权的出售。（7）发生事项导致的索赔诉讼的结案。
例：03年10月发生诉讼，03年12月31日未判，04年1月判决，属于调整事项。
04年1月发生诉讼，04年2月判决，属于非调整事项。
（8）资产负债表日后董事会作出的债务重组的决定。
（9）资产负债表日后出现的情况引起的固定资产或投资上的减值。
（10）资产负债表日后引起的短期投资的市价下跌。
注意：将资产负债表日后事项的内容与或有事项 差错更正 债务重组 非货币性交易等问题结合掌握
9．关联方关系及其交易
内容：关联方关系及其记录
关联方交易及其记录
关联方交易核算的内容（重点，容易和投资 资本公积以及后面的合并报表结合考察） 关联方关系及其披露
重点是关联方关系的判断标准以及关联方关系披露的原则
一．关联方的概念及其特征
关联方一般是指有关联的各方，关联方关系是指有关联的各方之间存在的内在联系。 关联方关系的特征：见P368 （1）（2）（3）
二．与关联方有关的几个概念
控制：是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。 其一般表现为：
（一）一企业对另一企业进行投资，且达到受资企业有表决权资本的一定比率（一般是50%）达到受资企业有表决权资本的50%以上，又分为：直接投资达到受资企业有表决权资本的50%以上，例：
A企业对B企业进行权益性投资，达到B企业有表决权资本的50%以上→直接控制
A企业对B企业进行投资达到50%以上，B企业对C企业进行投资也达到50%以上，则A对C构成间接控制，
例：A对B投资达到60%，B对C达到55%，则A对C也达到55%的控制→间接控制 直接拥有一部分，又间接拥有一部分→直接控制+间接控制
例： A对B投资达到60%，B对C达到30%， 则A对C间接达到30%，另A对C直接拥有25%， 则直接控制+间接控制=55%＞50%
（二）投资没有达到50%以上甚至没有进行股权性投资，但却对其有实质的控制权
例如：有权控制另一方的财务和经营政策；有权任免董事会等类似权力机构的多数成员；在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权等。
母公司：指能直接或间接控制其他企业的企业。
子公司：指被母公司控制的企业。
共同控制和合营企业
共同控制：是指按合同约定对某项经济活动所共有的控制。
基本特征：（1）两方或多方共同决定某项经济活动的财务和经营政策，合营中的任何一方都不能单方面作出决定；
（2）共同控制的基本方式是：合营各方所持表决权资本的比例相同，并按合同约定共同控制；合营各方虽然所持表决权资本的比例不同，但按合同约定共同控制；
（3）共同控制是以合营合同来约束的。
合营特点见P370下
重大影响和联营企业
重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不决定这些政策。
当一方拥有另一方20%或以上至50%表决权资本，或者一方虽然只拥有另一方20%以下表决权资本，但实际上具有参与财务和经营决策的能力，一般认为对另一方具有重大影响。 联营企业是指投资者对其有重大影响，但不是投资者的子公司或合营企业的企业。
三．关联方关系的判断标准（注意多选题）
判断关联方关系的标准：在企业财务和经营决策中，如果一方有能力直接或间接控制 共同控制另一方或对另一方施加重大影响，则他们之间存在关联方关系；如果两方或多方同受一方控制，则他们之间也存在关联方关系。
关联方关系存在的主要形式有：
（一） 母子公司之间，同一母公司下的各个子公司之间
（二） 不存在投资关系，但存在控制和被控制关系的企业之间
（三） 企业与其合营企业
（四） 企业与其联营企业
（五） 企业与主要投资者个人 关键管理人员或与其关系密切的家庭成员。
其中关键管理人员是指董事 总经理 总会计师 财务总监 但不包括董事会秘书 非执行董事 监事。
关系密切的家庭成员是指：父母 配偶 兄弟 姐妹和子女
例：A对甲企业进行投资，A与甲企业即是关联方，且A的配偶B与甲企业也是关联方，
六）企业与受主要投资者个人 关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制的其他企业。 例如：
A对甲企业进行投资，A与甲企业是关联方，且A又对乙企业进行投资，并对其拥有控制权，此时甲企业与乙企业之间就是关联方关系。
A对甲企业进行投资，A对甲企业进行控制，另其配偶B又对乙企业进行投资并达到控制，则此时甲企业与乙企业也是关联方关系。
可分三类：企业与企业之间
企业与个人之间
企业与个人控制的其他企业之间
判断是否存在关联方关系时，还应注意以下几个问题：
1关联方关系存在于企业与企业之间 企业与个人之间 企业与部门之间，不包括部门与部门之间。
2共同控制或重大影响通常是指直接共同控制或直接重大影响，不包括间接共同控制或间接重大
影响。
3同受一方控制的两方或多方之间视为关联方，但同受共同控制的两方或多方之间以及同受重大影响的两方或多方之间，通常不视为关联方。
例：A对B进行投资达到60%，A对C进行投资达到55%，则B和C同受A控制，A和B A和C 以及B和C之间都是关联方。
但若A对B进行投资达到30%，A对C进行投资达到25%，A对B和C都没达到控制的程度，则B和C并不构成关联方。
4国家控制的企业间不应仅仅因为彼此同受国家控制而成为关联方，但企业间如果存在控制 共同控制或重大影响，以及同受同一关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制时，彼此应视为存在关联方关系。
5与企业仅发生日常往来而不存在其他关联方关系的资金提供者 公用事业部门 政府部门和机构，以及仅仅由于与企业发生大量交易而存在经济依存性的单个购买者 供应商或代理商，通常不视为存在关联方关系。
6在判断是否存在关联方关系时，应当看其关系的实质，即，视各方关系是否存在着控制 共同控制和重大影响的情况。
四．关联方关系披露的原则
（一）当关联方之间为企业，并且存在控制和被控制关系时，无论关联方之间有无交易，均应在会计报表附注中披露。
（二）当存在共同控制 重大影响时，在没有发生交易的情况下，可以不披露关联方关系；在发生交易时，应当披露关联方关系的性质。
关联方交易及其披露
一．关联方交易
定义：是指在关联方之间转移资源或义务的事项，而不论其是否收取价款。
二．关联方交易的类型
（一） 购买或销售商品
（二） 购买或销售商品以外的其他资产
（三） 提供或接受劳务
（四） 代理
（五） 租赁
（六） 提供资金
（七） 担保和抵押
关联方交易的披露
（一）关联方之间的交易按照重要性原则分别情况处理
1零星的关联方交易，如果对企业财务状况和经营成果影响较小的或几乎没有影响的，可以不予披露。
2对企业财务状况和经营成果有影响的关联方交易，如果属于重大交易（占本企业销售收入10%及以上的）应当分别关联方以及交易类型披露。
（二）在企业与关联方发生交易的情况下，企业应当在会计报表中披露关联方关系的性质，交易类型及其交易要素。包括：
1交易的金额或相应比例。
2未结算项目的金额或相应比例
3定价政策
4关联方之间签订的交易协议或合同如涉及当期和以后各期的，应当在签订协议或合同的当期和以后各期披露协议或合同的主要内容 交易金额以及当期的交易数量及金额。
5对于因关联方交易产生的资本公积期末余额中的关联交易差价，应当分别说明其性质 产生的原因及金额。
（三）不需要披露的关联方交易有：
1在合并会计报表中披露包括在合并会计报表中的企业集团成员之间的交易。
2在与合并会计报表一同提供的母公司会计报表中披露关联方交易。
关联方交易的会计处理
处理原则：以公允性为标准，在公允性范围之内的允许确认为收入 确认为利润，但对上市公司与关联方之间的交易，如果没有确凿证据标明交易价格是公允的，对显失公允的交易价格部分，一律不得确认为当期利润，而作为关联方对上市公司的捐赠，计入资本公积，并单独设置“关联交易差价”明细科目进行核算。对显失公允关联交易形成的资本公积，不得用于转增资本或弥补亏损。
（一）上市公司出售资产给关联方的会计处理
1正常的商品销售
上市公司对关联方进行正常商品销售的，分别按以下情况分别处理：
（1）当期对非关联方的销售量占该商品总销售量的较大比例的（通常为20%及以上）
按对非关联方销售的加权平均价格作为对关联方之间同类交易的计量基础，并据以确认收入；实际交易价格超过确认为收入的部分，计入资本公积。
注意：此时应交税金—应交增殖税（销项税额）的计价基础是实际售价。
（2）若商品销售仅限于上市公司与其关联方之间，或者与非关联方之间的商品销售未达到商品总销售量的较大比例（通常为20%以下）时，
若实际交易价格不超过商品账面价值120%的，按实际交易价格确认为收入。
若实际交易价格超过所销售商品账面价值120%的，将商品账面价值的120%确认为收入，实际交易价格超过确认为收入的部分，计入资本公积（关联交易差价）。
例：账面价值是100万，销售给关联方按200万，且该商品只向关联方销售，则按100×120%=120确认收入，将80（200-120）确认为资本公积，另注意按200×17%确认应交税金。
2非正常商品销售及其他销售
（1）非正常商品销售
例如转让固定资产 无形资产等，按账面价值确认收入，实际交易价格超过账面价值部分计入资本公积。
（2）转移应收债权。按实际交易价格超过应收债权账面价值的差额计入资本公积。
（3）出售固定资产 无形资产 长期投资和其他资产，例：某企业向银行取得一笔借款购建固定资产，其中涉及借款费用资本化的问题，另现该固定资产不使用了，出售给关联方，则通过“固定资产清理”进行相关处理，将累计折旧 固定资产原值 以及固定资产减值准备转出，将实际卖价与“固定资产清理”的差额计入资本公积（关联交易差价）。
（二）关联方之间承担债务或费用（不包括债务重组）的会计处理
包括：（1）一方为另一方偿还债务（2）一方为另一方支付货款（3）一方为另一方支付费用（4）关联方以其他方式为上市公司承担债务或支付费用
由关联方为上市公司承担债务或费用的，视为上市公司的关联方所给予的捐赠。承担方应按所承担的债务，计入营业外支出（承担关联方债务）；被承担方应按承担方实际承担的债务，计入资本公积（关联交易差价）
债权人对债务人豁免的债务，仍按债务重组的规定进行处理。
（三）关联方之间委托及受托经营的会计处理
1上市公司接受关联方委托，为关联方经营资产或经营企业
上市公司接受关联方委托，受托经营关联方的资产或企业的，首先应当确认是否为受托经营资产
或受托经营企业提供经营管理服务，如果上市公司实质上并未对受托经营资产或受托经营企业提供经营管理服务，则取得的受托经营收益并不能确认为收入，而作为关联方给予上市公司的捐赠；如果上市公司实质上对受托经营资产或受托经营企业提供了经营管理服务，则应分别情况确认收入和资本公积：
（1）受托经营资产
如果所取得的受托经营收益超过按受托经营资产账面价值与1年期银行存款利率110%计算的金额，则其差额计入资本公积（关联交易差价）例：
受托经营资产账面价值是1000万，获得的收益是每年40万，若同期银行利率是2.25%，则按1000×2.25%×110%=24.75万确认收入，另外15.25万（40-24.75）确认为资本公积（关联交易差价）
（2）受托经营企业。上市公司应按以下三者孰低的金额确认为收入：
受托经营协议确定的收益
受托经营企业实现的净利润
受托经营企业净资产收益率超过10%的，按净资产的10%计算的金额
取得的受托经营收益超过确认为收入的金额，计入资本公积（关联交易差价）
若实现净利润1500万，则1500/12000＞10%，按12000×10%=1200万确认为收入。
如果按照托管协议规定，上市公司受托经营企业发生的净亏损时需承担部分亏损的，则应承担的亏损额直接计入当期管理费用；假定托管协议规定，上市公司受托经营企业发生净亏损仍能获得受托经营收益的，同时也不需要上市公司承担受托经营企业发生的亏损的，则上市公司取得的受托经营收益直接计入资本公积（关联交易差价）；假定托管协议规定，上市公司受托经营企业发生净亏损需承担部分亏损，同时仍能获得受托经营收益的，则上市公司取得的受托经营收益先冲减应承担的亏损额，取得的受托经营收益超过应承担的亏损额部分，计入资本公积（关联交易差价）。
2上市公司委托关联方经营资产或经营企业
上市公司支付委托经营费用，直接计入当期管理费用（托管费用）；如果按托管协议规定，上市公司委托其他单位经营其部分资产或企业的，可获得收益，或按实现利润的一定比例等收取委托经营收益的，则按上述上市公司接受其关联方委托经营资产或企业相同的原则进行会计处理。
（四）上市公司与关联方之间占用资金的会计处理
上市公司的关联方以支付资金使用费的形式占用上市公司的资金，上市公司应按取得的资金使用费，冲减当期财务费用；如果取得的资金使用费超过1年期银行利率计算的金额，超过的部分应计入资本公积（关联交易差价）
上市公司与其关联方之间发生出售资产等交易在进行会计处理时，还应注意以下问题： 见《会计》P388 第一 ---第五
如果上市公司与关联方之间出售资产的，实际价格低于或等于所出售资产或转移债权账面价值的，仍按有关会计制度的规定进行处理；因为本章主要考虑上市公司利用关联方交易虚增利润的问题。
10.审计调账原则调表不调账。
感谢作者 海空
⒈坏账及坏账准备
坏账（概念）
坏账损失的会计处理
备抵法
新的会计制度要求不允许使用直接转销法
应收账款余额百分比法→计提坏账准备
借：管理费用
贷：坏账准备
若坏账准备有货方余额且＞应计提的坏账数额→要冲销
借：坏账准备
贷：管理费用
若坏账准备账户，没提准备之前有贷方余额＜应收账款×坏账％→补提差额
借：管理费用
贷：坏账准备
若坏账准备还未提，就有借方余额，应提取的数额：应收账款余额×坏账％+坏账准
备账户的借方余额。
借：管理费用
贷：坏账准备
与会计政策变更内容的联系：原采用直接转销法，现改用备抵法
与合并会计的报表的联系
母公司销售给子公司产品，形成应收账款
坏账准备→单项计提准备→根据企业应收款项收回的可能性来确定应计提的数额。
若计提坏账准备低于5％，要在会计报表附注中进行披露
若计提坏账准备高于40％,要在会计报表附注中进行披
不能100%计提坏账准备的条件： 1.若进行债务重组的应收账款;2.账龄没超过一年的应收账款;
3.若应收账款是关联方之间所发生的应收账款，一般不能100％计提，若关联方的;
应收账款收回的可能性非常小时，或关联方已经破产清理了，也100％计提。
2.投 资
短期投资
一、入账价值的确定: 买价+相关税费
※若买价中包含已经宣告发放，但尚未支取的股利部分→应从买价中扣出作为应收股利或应收利息
例：03年4月1日A企业购买B企业股票，股价5.1元/股，03年3月B宣告发放02年的股利 0.1元/股，购买了100万股，支付了510万
借：短期投资 500
应收股利 10
贷：银行存款 510
若购买时还支付了3万元的税费
借：短期投资 503
应收股利 10
贷：银行存款513
例：B企业02.1.1发行三年期的债券，A企业03.1.1购买债券（不准备长期持有），面值100万，年利率12％，购买时支付了112万（支付利息不作为成本，计入应收利息）若购买的债券没有
形成利息→记入短期投资成本;若是按年进行计息的（债券是到期一次还本付息）→记入短期投资成本
二、短期投资的收利
短期投资收到股利或利息：
短期投资收到的股利或利息是不是当初垫的
垫的→应收股利（利息）
收到时→冲减应收股利（利息）
借：银行存款
贷：应收股利（利息）
赚的→冲减投资成本
借：银行存款
贷：短期投资
三、短期投资的期末计价
短期投资成本＞市价→计提准备
借：投资收益
贷：短期投资跌价准备
★短期投资计提准备与存货计提准备一样
四、短期投资的处置
涉及到确认投资收益或投资损失
处置短期投资→转出账面价值
长期股权投资
成本法下受资企业宣告发放股利时
投资企业：
确认投资收益或冲减投资成本
例：02投资，03.5月宣告发放股利，赚了10万，发放6万，占10％,确认投资收益6000元 若是03.1.1投资，发放的是02年赚的冲减投资成本
借：应收股利
贷：长期股权投资-××
02.1.1投资，03.5月宣告发放股利，02年赚了6万，03年发放了10万
有冲减成本，有确认投资收益
应冲减初始投资成本的金额＝（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利-投资后至上半年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资企业的持股比例-投资企业已冲减的初始投资成本
03年1.1投资，03.5月分派股利，投资后至本年末为止分派了10万的股利，投资后至上年末为止获利为0，占10％
（10-0）×10％＝1万→冲减投资成本
应冲减成本＝（分-赚）×比-原
例（1）1996年1月1日投资时
借：长期股权投资-C公司 110000
贷：银行存款 110000
（2）1996年5月2日宣告发放现金股利时
借：应收股利 10000
贷：长期股权投资-C 10000
（3）1997年5月1日宣告发放现金股利时
冲减的投资成本（100000+300000-400000）×10％-10000＝-10000
（3）1997年5月1日宣告发放现金股利时
冲减的投资成本（100000+300000-400000）×10％-10000＝-10000
借：应收股利 30000
长期股权投资-C公司 10000
贷：投资收益-股利收入 40000
若分配的利润为500000万
应冲减的成本＝（100000+500000-400000）×10％-10000＝10000
所以要继续冲减
若分配的利润为200000万
应冲减的成本＝（100000+200000-400000）×10％-10000＝-20000
只能恢复10000
成本法与权益法的转换
权益法转为成本法
成本法转为权益法（追溯调整）
思路：把成本法下的长期股权投资-××结转到权益法的
长期股权投资-××（投资成本）
长期股权投资-××（股权投资准备）
长期股权投资-××（股权投资差额）
长期股权投资-××（损益调整）三级科目
教材P85 例19
A企业的会计处理
（1）1999年1月1日投资时
借：长期股权投资-B公司 522000
贷：银行存款 522000
（2）1999年宣告分派股利
借：应收股利 40000
贷：长期股权投资-B公司 40000
（3）2000年1月5日再次投资时
先追溯调整原投资的账面价值
99年投资时产生的股权投资差额＝522000-（4500000×10％）＝72000元
借：长期股权投资-B（投资成本） 522000
贷：银行存款 522000
形成股权差额
借：长期股权投资-B（股权投资差额） 72000
贷：长期股权投资-B（投资成本） 72000
受资企业宣告分派股利→冲减投资成本
借：应收股利 40000
贷：长期股权投资-B（投资成本）40000
受资企业宣告净利润
借：长期股权投资-B（调益调整）40000
贷：投资收益40000
摊销股权投资差额 借：投资收益 7200
贷：长期股权投资-B（股权投资差额）7200
投资成本＝522000-40000-72000＝410000
股权投资差额＝72000-7200＝64800
损益调整为：40000（受资企业宣告净利润）
转出的成本法下对B公司的投资为：482000
追加投资1800000+9000＝1809000
2000年1月5日
受资者所有者权益＝4500000-400000（分派的股利）+400000（净利润） ＝4500000 股权投资差额＝1809000-4500000×25％＝684000
40000（原损益调整）+410000（原投资成本）+1809000-68400＝157500
（4500000-400000+400000）×35％＝157500
原股权投资差额按剩余年限摊销，新形成的股权投资差额按合同或10年摊销
2000年享有的投资收益
借：长期股权投资-B（损益调整）
贷：投资收益-股权投资收益
长期债权投资
债权投资的入账价值
面值
应计利息
折溢价摊销
相关费用
为什么折价或溢价发行→票面利率与实际的市场利率不相吻合
购买方
溢价购买→实质是以后获得高的利息→冲减投资收益
发行方
溢价发行→实质是先占用资金→冲减利息费用
长期债权投资
长期债权投资-债券投资（面值）
（应计利息）
（折价）
（溢价）
（相关费用）
例：B公司03.1.1发行债券，03.1.1购买，面值100万，市价100万
借：长期债权投资-债券投资（面值）100
贷：银行存款 100
例：B公司02.1.1发行债券，面值100万，票面利率12％，5年期。投资方03.1.1购买，按112万购买的
借：长期债权投资-债券投资（面值）100
长期债权投资-债券投资（应计利息）12
贷：银行存款 112
到期一次还本付息→长期债权投资的入账价值
很快收到→应收利息
例：B公司02.1.1发行债券，面值100万，票面利率12％，5年期。
投资方03.1.1购买，按110万购买的，03.12.31计息
借：长期债权投资-债券投资（应计利息） 12
-债券投资(折价)2/4
贷：投资收益 12+2/4
例：B公司02.1.1发行债券，面值100万，票面利率12％，5年期。
投资方03.1.1购买，按110万购买的，03.12.31计息
计算04.12.31长期债权投资的账面余额
长期债权投资的账面余额＝100+36-1（未摊销折价）＝135万
例：B公司发行可转换债券
债权转换成股权的处理：先把债券性投资的账面的余额计算出，然后转到股权性投资 借：长期股权投资-××（××××）
贷：长期债权投资－债券投资（××）
例：B公司02年发行可转换债券，03.1.1售出（同上）
发行方
借：银行存款 110
应付债券-折价 2
贷：应付债券-面值 100
应付债券-应计利息 12
投资方计息→投资收益
例：B公司02年发行可转换债券，03.1.1售出（同上）
发行方计息→利息费用、财务费用、在建工程
借：在建工程（财务费用）12.5
贷：应付债券-应计利息 12
应付债券-折价 0.5
投资方计息→投资收益
例：B公司02年发行可转换债券，03.1.1售出（同上）
到期还本付息
借：应付债券-面值
应付债券-应计利息
贷：银行存款
例：B公司02年发行可转换债券，03.1.1售出（同上）
04.3.1 将债券转换成股票
投资方→债券投资转换成股权投资
发行方→负债转换成所有者权益
借：应付债券
贷：实收资本
资本公积
投资的期末计价
长期投资的期末计价
成本高于市价 计提长期投资减值准备
有市价的长期投资
（1）市价持续2年低于账面价值
（2）该项投资暂停交易1年或以上
（3）被投资单位当年发生严重亏损
（4）被投资单位持续2年发生亏损
（5）被投资单位进行整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象
借：投资收益
贷：长期投资减值准备
无市价的长期投资：P96～97（1）（2）（3）（4）
若市价回升，冲销已计提的减准值准备
冲销最多应以 计提的数额为限
3.固定资产折旧
固定资产折旧的影响因素：
固定资产的原值
固定资产的净残值
固定资产的使用年限
固定资产不再计提折旧的情况：
（1）已提足折旧仍继续使用的固定资产
（2）按规定单独作价作为固定资产入账的土地
当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月开始计提折旧
当月减少的固定资产，当月照提折旧，从下月开始不提折旧
使用期满不提折旧，没到使用期满，提前报废，也不提折旧
固定资产折旧方法
平均的方法：平均年限法、工作量法
加速折旧法：年数总和法、双倍余额递减法
平均的方法：平均年限法、工作量法
折旧额＝原值×折旧率
折旧率＝（1-预计净残值）/预计使用年限
年数总和法
计提基数：原值-净残值
年折旧率＝尚可使用年数/预计使用年限的年数总和
折旧额＝折旧基础×折旧率
例：02年12月份，购买一台固定资产原值16万元，预计净残值1万元，预计可使用5年，03年固定资产开始使用: （16-1）×5/15
例：03年4月份，购买一台固定资产原值16万元，预计净残值1万元，预计可使用5年，计算03年固定资产的折旧:（16-1）×5/15×8/12
例：03年4月份，购买一台固定资产原值16万元，预计净残值1万元，预计可使用5年，计算04年固定资产的折旧
（16-1）×5/15×4/12+ （16-1）× 4/15×8/12
双倍余额递减法
计提的基数：期初的账面净值（固定资产账面净值）
年折旧率=2/预计的折旧年限
折旧额＝固定资产账面净值×折旧率
例：未使用不需用固定资产
生产部门正常使用固定资产的折旧→制造费用
车间管理部门正常使用固定资产的折旧→制造费用
行政管理部门正常使用固定资产的折旧→管理费用
工程正常使用固定资产的折旧→在建工程
未使用不需用固定资产→管理费用
大修理、季节性停用→原按什么计提，现在不变。
未使用不需用固定资产，原不计提折旧，改为计提折旧
政策变更→追溯调整法
例：企业99年设立，有未使用不需用的固定资产，99～01都没计提折旧。02年对其进行折旧。原折旧与现折旧不等→差额→政策变化
对损益的影响，若不考虑对所得税的影响，几年的差额相加→累计影响数→追溯调整 借：利润分配-未分配利润
贷：累计折旧
01年股份有限公司对未使用不需用的固定资产→计提减值准备
经调整以后的未使用不需用的固定资产的账面价值与现在的账面价值两者之间的差额→调整期初的固定资产的减值准备、调整期初的留存收益等有关的项目
02年未使用不需用的固定资产进行折旧→调整其账面价值为基础，重新计算折旧额、折旧率。 例：A股份有限公司，01年有一台未使用不需用固定资产，原值100万，已计
提旧40万，当时采用计提减值准备
借：营业外支出 60
贷：固定资产减值准备 60
若这个固定资产应计提10万元的折旧，账面价值＝60-10＝50
若可收回金额为0，转出准备，增加留存收益
借：准备
贷：留存收益
原来本应计提折旧，但采用计提减值准备的方法
不能以计提准备来替代折旧→两者形成差额→调整期初的减值准备、留存收益
→有价值，继续计提折旧→以调整后的账面价值为基础进行折旧
固定资产的后续支出
费用化、资本化
与固定资产有关的后续支出，如果不可能使流入企业的经济利益超过原先的估计，则应在发生时确认为费用。
与固定资产有关的后续支出，如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计，则应当计入固定资产账面价值。
固定资产处置与期末计价
固定资产处置
除了盘亏减少，不通过“固定资产清理”，其他都通过“固定资产清理”来进行处理。
固定资产的期末计价
固定资产的账面价值与可收回金额：
若成本＞可收回金额→计提固定资产减值准备
借：营业外支出
贷：固定资产减值准备
若固定资产可收回金额回升，冲减已计提固定资产减值准备
借：固定资产减值准备
贷：营业外支出
4. 资本公积
例：A向B进行投资65万元，占B所有者权益的100万的60％
投资企业 借：长期股权投资-B（股权投资成本）65
贷：银行存款 65
借：长期股权投资-B（股权投资差额）5
贷：长期股权投资-B（股权投资成本）5
借：长期股权投资-B（投资成本）60
（股权投资差额）5
贷：银行存款 65
被投资企业
借：银行存款 65
贷：实收资本 60
资本公积-资本溢价 5
例：A向B进行投资65万元，占B所有者权益的100万的60％，若B企业接受现金捐赠10万元
B企业 借：银行存款 10
贷：资本公积-接受现金捐赠 10
A企业 借：长期股权投资-B（股权投资准备） 6
贷：资本公积-股权投资准备 6
例：A向B进行投资65万元，占B所有者权益的100万的60％，若B企业接受固定资产20万元捐赠。B企业所得税税率为33％。
B企业 借：固定资产 20
贷：递延税款 6.6
资本公积-接受非现金资产捐赠准备 13.4
A企业
借：长期股权投资-B（股权投资准备）13.4×60％
贷：资本公积-股权投资准备 13.4×60％
例：A向B进行投资65万元，占B所有者权益的100万的60％，若B企业接受固定资产20万元捐赠。B企业所得税税率为33％。B企业在这个固定资使用一段时间以后，将该固定资产处置掉
B企业 借：递延税款 6.6
贷：应交税金-应交所得税 6.6
“资本公积-接受非现金资产准备”转入“资本公积-其他资本公积”
A企业 由于投资价值没实现，所以投资企业在受资企业资本公积实现时，并不将资本公积-股权投资准备转到其他资本公积，而是在收回投资时，才能进行相应的账务处理。
例：A向B进行投资65万元，占B所有者权益的100万的60％，若B企业接受国家拔款40万元（30万形成资产、10万作为费用支出），专门用于技术改造。
B企业
30万→资本公积-拔款转入10万→应付款项转出
A企业
借：长期股权投资-B（股权投资准备）30×60％
贷：资本公积-股权投资准备 30×60％
B企业是A企业的子公司
例：A向B进行投资65万元，占B所有者权益的100万的60％，若A企业收回对B企业的投资
××准备，不得转增资本
在价值实现时，才能将资本公积转增为资本
将资本公积转增资本
借：资本公积
贷：实收资本（股本）
5.借款费用
重点：借款费用资本化金额及有关账务处理
借款费用概述
一．借款费用构成
借款利息费
折溢价摊销,
借款费用 辅助费用 外币汇兑差额
借款费用范围：向银行借款或其他的借款、发行债券借款
借款费用可予资本化的借款范围：仅限于专门借款，即只有为购建固定资产而专门借入的款项，只有专门借款所发生的借款费用才允许予以资本化
二．借款费用的确认与计量
符合资本化条件的借款费用应予以资本化，其他借款费用应区别情况处理：
在筹建期间→发生借款与购建固定资产无关长期借款费用应计入长期待摊费用，开业经营之日起一次计入当期损益
在生产经营期间→发生借款与购建固定资产无关，借款费用应计入财务费用
一方面：借款的利息费用和折溢价摊销的费用
① 考虑发生的期间 ②考虑每期实际发生的资产支出
一方面：辅助性借款费用和汇兑的差额
直接根据实际发生的数额进行计算
借款费用的会计处理
一、借款费用的资本化期间
二、借款费用的利息和折溢价摊销、资本化金额确定
三、外币借款汇兑差额和辅助费用的处理
一．借款费用的资本化期间
开始资本化条件：1.资产支出发生 a.支付现金
同时 2.借款费用发生 之一 b.转移非现金资产
3.购建活动开始 c.承担带息债务
不包括持有资产，未改变资产而形成实质的建造活动
例：企业建造固定资产领用自产产品，产品成本60万，售价100万，税率17％，计入工程成本77万,产品生产购买材料50万，支付税金85000，加工过程中工人工资10万，计入成本50万+10万，产品归工程领用，转移非现金资产数额应是50万材料费+85000税金+工人工资10万＝68500 假设领用产品时交纳销项税85000，则转移非现金资产是77万，但此时一般并末交纳，因而转移非现金资产是685000＝50万+10万+85000
c承担带息债务 例：向银行取得100万的借款，购买了一台固定资产50万，货款无支付，形成一项带息的应付票据。
暂停资本化条件： 1.发生非正常中断
同时满足 2.中断连续超过3个月
例：由于自然条件、技术原因必须中断一段时间，是正常中断
由于资金不到位或质量原因，导致停工，属于非正常停工
停止资本化条件 ： 建造固定资产达到预定使用状态，在此之后予以费用化
达到预定使用状态的条件
（一） 固定资产的实体建造工作已经全部完成或实质上已经完成
（二） 所购置或建造的固定资产与设计要求或合同要求相符合或基本相符，即使有及个别与设计或合同要求不相符的地方，也不会影响其正常使用
（三） 继续发生在所购建固定资产上的支出金额很少或几乎不再发生
分别建造、分别完工情况
（一） 所购建固定资产的各部分分别完工，而且各部分在其他部分继续建造期间单独使用，并且使该部分资产达到预定可使用状态所必需的购建活动实质上已经完成
（二） 所购建固定资产的各部分分别完工，但是每一部分都必须等到固定资产整体完工后才可使用，在这种情况下，企业只能在所购建固定资产整体完工时才能认为资产已经达到了预定可使用状态。
开始资本化之前发生的予以费用化，停止资本化之后发生的予以费用化
借款利息费用和折溢价摊销
外币发生的汇兑损益、辅助性费用
二。借款利息与折溢价摊销的处理：
1. 借款利息资本化金额的确定
考虑的两个方面: 累计资产支出的加权平均数
资本化率
累计资产支出的加权平均数：＝∑（每笔资产支出金额×每笔资产支出占用的天数/会计期间涵盖天数）
例：2003.1.1向银行取得一笔1000万借款，2.1支出100万，3.1支出200万，计算一季度累计资产支出加权平均数: 100×2/3+200×1/3
12.31完工，计算一年的累计支出加权平均数: 100×11/12+200×10/12
3.31完工，计算一年的累计支出加权平均数: 100×2/12+200×1/12
计算一季度就按季度资本化率
计算一年就按年度资本化率
※注意：累计资产支出加权平均数不得高于借款数额
例：1.1借1000万，2.1支出100万，3.1支出200万，4.1支出300万，5.1支出400万，12. 支出100万，总支出额1100万＞借款1000万，因此，12.1支出的100万不予资本化。 ①单笔借款 资本化率＝借款利率
②发行债券 溢价或折价
资本化率＝债券实际利率＝（债券当期利息+折价摊销-溢价摊销）/(债券期初账面价值-已计未付利息)
例：1.1发行债券100万，发行价格105万，年利率12％，5年期，平均摊销折溢价
资本化率＝（100×12％-5/5）/105
③多笔借款 专门借款当期实际发生利息之和±折溢价摊销
资本化率=加权平均利率＝专门借款本金加权平均数
专门借款本金加权平均数＝∑（每笔专门借款本金×每笔专门借款实际占用天数/会计期间涵盖天数）
例：03.1.1向银行借款1000万，购建固定资产，年利率12％，7.1发行债券3000万，年利率14％，平价发行，计算资本化率
借款利息费用＝1000×12％+3000×14％×1
借款本金加权平均数＝1000+3000×1/2
若7.1折价发行，发行价2900万，5年期，计算资本化率。
借款利息费用＝1000×12％+3000×14％×1/2+（3000-2900）×1/10-①
借款本金加权平均数＝1000+2900×1/2-②
资本化率＝①/②
资本化金额＝累计资产支出加权平均数×资本化率
整个借款费用-资本化金额＝应予以费用化的
账务处理 借：在建工程（资本化金额）
财务费用（费用化金额）
贷：长期借款
应付债券
若资本化金额＞整个借款费用
分析：1.计算错误
2.累计资产支出加权平均数＝期初资产支出余额+本月资产支出算术平均数，计算的数额可能不准确造成×资本化率＞整个借款费用
例：计算出应予以资本化金额是120万，但实际整个借款费用110万，只能以实际发生的整个借款费用为限予以资本化。
借款费用的披露
披露内容：1.当期资本化的借款费用金额
2.当期用于确定资本化金额的资本率
注意：若当期有两项或两项以上的固定资产购建，且其资本化率又不一样，则应分别记录
若对外提供财务会计报表的期间长于计算借款费用资本化金额的期间，且各期资本化率不同时，应分别各期批露
例：若资本化率按半年确定，且1-6月资本化率与7-12月资本化率不一样则应分别批露 把握根本：借款费用资本化金额的确定，尤其是借款利息和折溢价摊销资本化金额的确定 例1：单选
下列支出应予以资本化的（C ）
A、为对外投资而发生借款利息
B、为生产经营而发生借款利息
C、筹建期间而发生借款利息
D、清算期间而发生借款利息
例2：多选
下列哪些属借款费用（ ABDE ）
A、借款手续费
B、发行公司债券发生利息
C、发行债券发生的溢价
D、发行债券折价摊销
E、外币借款汇兑差额
例3：多选
某企业购建固定资产专门借款的发生借款费用停止资本化时点（ABCD ）
A、购建固定资产已达到或基本达到设计的要求或合同要求
B、固定资产实体建造工作已基本完成或实质上已完成
C、继续发生在所购建固定资产上发生已很小或已不再发生
D、调试固定资产时试生产结果已表明该固定资产已经能正常生产出产品
例4：单选
甲公司02年初发行1000万公司债券，发行价格1060万，利率10％，三年期，到期一次还本付息，该债券筹集资金是为建造一项工程项目，03年该项债券资本化率（ A）
A.7.69％ B.8％ C.7.55％ D.9.43％
资本化率＝（1000×10％-20）/（1060-20）＝7.69％
6. 或有事项
重点： 确认
或有负债 计量
披露
或有事项概述
◆ 定义：过去的交易或事项形成的一种状况，其结果须由未来不确定事件的发生或不发生 加以证实。
◆ 特征：
1. 或有事项是过去的交易或事项形成的一种状况，是资产负债表日的一种客观存在，是有利还是不利，以及影响有多大，只能由未来发生的事件加以证实，现在尚不能完全确定。
2. 或有事项具有不确定性
3. 或有事项的结果只能由未来发生的事件加以证实
4. 影响或有事项结果的不确定因素不能由企业控制
或有资产
◆或有事项
或有负债：指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实，或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠地计量。
◆ 或有负债的确认
或有负债≠负债
过去交易或事项形成的现时义务，履行该义务会导致经济利益的流出。 1.该义务是企业承担的现时义务或有负债 2.该义务的履行很可能导致经济利益流出企业
确认为预 50％＜发生概率≤95％
计负债应 概率 可能性
满足条件 0＜发生概率≤5％ 很少可能
同时满足 5％＜发生概率≤50％ 可能
50％＜发生概率≤95％ 很可能
95％＜发生概率≤100％ 基本确定
3.该项义务的金额能可靠地计量
▲ 三个条件不能同时满足时，不可确认为预计负债，只能作为一项或有负债
◆ 或有负债的计量
（一） 最佳估计数的确定（金额的计量）
◇ 若所需支出存在一个金额区间，则最佳估计数应按该区间的上、下限金额的平均数确定（上限+下限）/2
例：企业涉及一项诉讼，赔偿最多40万，最少20万
则预计负债＝（40+20）/2＝30万
◇ 若所需支出不存在一个金额区间，则看其涉及单个项目，还是多个项目
a. 若涉及单个项目，最佳估计数按最可能发生金额确定
例：涉及诉讼事项，12月31日仍未判决，80％可能性赔60万，20％可能性
赔50万，按最高可能金额60万确定。
b. 涉及多个项目，最佳估计数按各种可能发生额乘其发生概率计算确定
P274 例3
◆处理： 借：营业外支出（诉讼费→管理费用，修理费→营业费用）
贷：预计负债
（二）预期可能获得补偿的处理（相互不能抵减，分别确认）
如果企业清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第三方或其他方补偿，则此补偿金额只能在基本确定能收到时，才能作为资产单独确认，且确认的补偿金额不能超过所确认负债的账面价值。
★ 预计资产和预计负债不可互相抵消，应分别确认。
例：03.10月A企业告B企业，要求B企业赔偿，03.12.31 B企业告C企业，
律师和法律顾问认为B企业对A企业赔偿金额很可能为40万～60万，C企业基本确定赔偿B企业50万～70万。
借：营业外支出 （40+60）/2
贷：预计负债 （40+60）/2
借：其他应收款 50（不得超过负债确认金额）
贷：营业外收入 50
◆ 或有负债确认为预计负债的会计处理
借：营业外支出（管理费用、营业费用）
贷：预计负债
◆ 或有负债的披露
或有负债确认 应在表内反映，资产负债上单独设有“预计负债”项目反映;
为预计负债 利润表中，在“营业外支出”“管理费用”“营业费用”中合并反映。
应在表外反映；a.若是极小可能（0～5％）能导致经济利益流出，
不在表外披露，若经常发生，或对企业财务状况，经营成果有重大影响的或有负债，即使可能性很小，也应披露。
认为预计负债 b.可能情况下披露，但对未决诉讼，仲裁形成的或有负债，披露全部或部分信息会给企业经营造成重大不利影响，则无需披露，但至少应披 露其形成原因。
总 结
●或有负债
◆定义
◆什么情况下确认为预计负债
◆如何进行计量
◆如何进行披露
●或有资产
◆一般不确认为预计资产，只有基本确定且或有负债确认为预计负债时才确认
◆预计资产金额的计量不得超过预计负债金额的计量
例：03.10涉及一诉讼事项，B企业告C企业，C企业基本确定会赔B企业70万
此时不予确认
●或有资产披露
◆ 基于谨慎性原则，或有资产一般不需在报表附注中进行披露，但或有资产很可能导致经济利益流入时，也应在报表附注中披露。
例：下列或有事项披露表述中正确的有（ACD）
A、因或有事项确认的负债应在资产负债表中单独的反映
B、因或有事项很可能获得赔偿时，在资产负债表中单列项目反映
C、已贴现的商业承兑汇票形成的或有负债，无论金额大小均应披露
D、未决诉讼披露将对企业形成重大不利影响时，可只披露
形成原因，对影响可不披露。
7. 会计政策 会计估计变更和会计差错更正
注意：会计政策和会计估计变更出综合题和计算题
会计政策及其变更
一．会计政策概述
会计政策定义：是指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采纳的具体会计处理方法。 特点：一． 会计政策涉及具体会计原则和会计处理方法。例如长期投资核算方法中成本法 和权益法
二． 会计政策是在允许的会计原则和会计方法中作出的具体选择。例如：存货计价方法中，成本与可变现净值比较法，而不允许使用市价法。
三． 会计政策是企业会计核算的直接依据。具体会计原则不同于一般会计原则。企业进行会计核算时，应以一般会计原则为指导，根据具体原则和会计处理方法进行确认 计量。
在我国，会计准则和会计制度属于行政法规，企业基本上是在会计准则和会计制度所允许的范围内选择适合自己实际情况的会计政策，例如存货计价问题（先进先出法，后进先出法），长期投资核算问题（成本法，权益法），坏账损失的处理问题（直接转销法，备抵法），借款费用的处理问题（资本化，费用化），所的税会计处理（应付税款法，纳税影响会计法（债务法，递延法））
二．会计政策变更
定义：是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。
一贯性原则要求企业各期采用的会计原则和方法应当保持一致，不得任意变更。若确实需要变更会计政策，则应当将变更的情况 原因以及对企业财务状况和经营成果的影响在会计报表附注中进行说明。
会计政策变更并不意味着以前期间的会计政策是错误的。
属于会计政策变更的情形：
（一）法律或会计准则等行政法规 规章要求变更。例如长期投资20%以上要求采用权益法，另最近要求计提八项准备。
（二）变更会计政策以后，能够使所提供的企业财务状况 经营成果和现金流量信息更为可靠 更为相关。
看似属于会计政策变更，但并不属于会计政策变更的情形：
（一）当期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别，而采用新的会计政策。
例如：过去采用经营租赁方式，则采用经营租赁核算方法进行会计处理，现变为融资租赁，则改用融资租赁核算方法进行会计处理，这一改变并不属于会计政策变更。
再如：企业投资过去只占受资企业有表决权资本的10%，后追加25%的投资，现共占受资企业有表决权资本的35%，会计处理方法由过去的成本法改为权益法，也不属于会计政策变更。
（二）对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。
例如：对低值易耗品的摊销，过去低值易耗品价值很低，使用时间很短，采用一次摊销法，现采用五五摊销法或分次摊销法，由于低值易耗品价值低，并不很重要，因而没必要作政策变更处理。
三．会计政策变更的会计处理方法
（一）追溯调整法
指对某项交易或事项变更会计政策时，如同该交易或事项初次发生时就开始采用新的会计政策，并以此对相关项目进行调整。即，应当计算会计政策变更的累积影响数，并相应调整变更年度的
期初留存收益以及会计报表的相关项目。
追溯调整法的运用通常由以下步骤构成：
第一步，计算确定会计政策变更的累积影响数；
第二步，进行相关的账务处理；
第三步，调整会计报表相关项目；
第四步，附注说明。
其中，会计政策变更的累积影响数，是指按变更后的会计政策对以前各期追溯计算的变更年度期初留存收益应有的金额与原有的金额之间的差额。
会计政策变更的累积影响数，可通过以下几个步骤计算获得：
第一步，根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；
第二步，计算两种会计政策下的差异；
第三步，计算差异的所的税影响金额；
第四步，确定以前各期的税后差异；
第五步，计算确定会计政策变更的累积影响数。
（二）未来适用法
指对某项交易或事项变更会计政策时，新的会计政策适用于变更当期及未来期间发生的交易或事项。不计算会计政策变更的累积影响数，也不必调整变更当年年初的留存收益，只在变更当年采用新的会计政策。
四．会计政策变更的会计处理方法的选择
（一）企业依据法律或会计准则等行政法规 规章要求，变更会计政策。
此时，企业应当分别两种情形：
1法律或行政法规 规章要求改变会计政策的同时，也规定了会计政策变更的会计处理方法，这时，应当按照规定的办法进行处理。
2国家没有规定相关的会计处理办法，则采用追溯调整法进行会计处理。
（二）由于经济环境和客观情况发生改变，为使会计信息更为可靠相关，而改变会计政策应当采用追溯调整法进行会计处理。
（三）如果会计政策变更累积影响数不能合理确定，可采用未来适用法进行会计处理。 会计政策变更的披露
会计估计变更
会计估计：企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。 例如：根据应收账款可收回的情况，确定坏账准备的提取比例。
会计估计特点
二，会计估计变更
一般采用未来适用法进行会计处理
会计估计变更发生的原因：
第一，赖以进行估计的基础发生了变化
例如：企业某项无形资产的摊销年限原定为10年，以后发生的情况表明，该资产的受益年限不足10年，则应相应调减摊销年限。
第二，取得了新的信息 积累了更多的经验。
例如：企业原根据当时能够得到的经验，对应收账款按5%计提坏账准备，现在掌握了新的信息，判断不能收回的应收账款比例已达10%，则企业应改按10%计提坏账准备。
三．会计估计变更的会计处理
对于会计估计变更，企业应采用未来适用法。在会计估计变更当期及以后期间，采用新的会计估计，不改变以前期间的会计估计，也不进行追溯调整。
例：过去固定资产预计使用10年，现估计使用7年，已使用2年，原估计其预计净残值10000，现预计净残值3000，则第3年按剩余5年计提折旧。
会计估计变更的披露
会计政策变更和会计估计变更的共性：1都披露变更的内容和理由2都披露变更的影响数3都披露变更的影响数不能确定的理由
会计政策变更和会计估计变更的不同点：
会计估计变更的影响数是会计估计变更对当期损益的影响金额而，会计政策变更的影响数是会计政策变更的累积影响数
例如：旧政策规定未使用的不需用的固定资产不用计提折旧，而新政策规定未使用不需用的固定资产仍要计提折旧。对这种政策变更要进行追溯调整处理
而对固定资产原估计预计使用10年，现预计使用7年，原预计净残值10000，现预计净残值3000，对这种估计变更采用未来适用法
对既有政策变更又有估计变更的情况，不能分开政策变更和估计变更的，采用未来适用法 会计差错更正
定义：是指在会计核算时，由于确认 计量 记录等方面出现的错误。
会计差错发生的原因：
第一，会计政策使用上的差错，可能采用了政策法规不允许使用的原则和方法。
例如：03年企业使用统一会计制度了，某企业仍对坏账采用直接转销法，则属于会计差错了，应改用备抵法。
第二，会计估计上的差错
例如：计提坏账准备时本应计提10%的坏账准备，却全额计提了坏账准备。
会计差错更正的会计处理（重点）
1本期发生，本期发现的会计差错，直接调整有关项目
例：03年3月发生一项差错，03年12月发现，直接调整有关项目。
2报告年度发生，资产负债表日后至财务报表批准报出日之间发现 ，例如03年3月发生，04年1月注册会计师审计时发现，应作为日后调整事项处理
3报告年度以前发生，资产负债表日后时期发现，例如02年5月发生一项差错，在04年1月发现，（1）不重大，按资产负债表日后事项处理
（2）重大，调整以前年度相关项目
4以前年度发生的差错，不是在资产负债表日后时期发现，例如02年发生会计差错，04年5月发现（1）影响损益，调整发现当期期初的留存收益和相关项目
（2）不影响损益，调整损益以外其他项目期初数
注意“以前年度损益调整”替代以前年度的损益类账户
例：企业对外进行债权性投资，折价投资，年末进行摊销折价，但其以前年度没有摊销折价，现发现此差错，
应作处理：借：长期投资——债券投资（折价）
贷：以前年度损益调整
再例：企业发行债券，溢价发行，未摊销溢价，
应作处理：借：应付债券—债券溢价
贷：以前年度损益调整
例：对外投资，出现股权投资差额，现作资本公积处理，
借：长期股权投资——股权投资差额
以前年度损益调整（若有摊销）
贷：资本公积
例：某企业处理债务重组时，将债务重组收益计入营业外收入，而实际应确认为资本公积， 借：以前年度损益调整
贷：资本公积
例：借款费用应该资本化的数额是10万，实际却计入了30万
借：以前年度损益调整 20
贷：长期借款 20
例：固定资产售后回租，将固定资产出售收益计入营业外收入，而实际应作为递延收益， 借：以前年度损益调整
贷：递延收益
注意：调整会计报表
调整资产负债表的年初数和利润表的上年数
会计差错更正的披露
滥用会计政策 会计估计及其变更
滥用会计政策 会计估计及其变更视为会计差错，按会计差错进行处理
追溯调整一般不调整对所的税的影响额，但对滥用会计政策的变更，例如企业计提存货跌价准备 长期投资减值准备 短期投资跌价准备 固定资产减值准备等滥用会计政策，随意计提，应适用会计差错更正。
8. 资产负债表日后事项
资产负债表日后事项的定义
资产负债表日后事项是指：自年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的需要调整或说明的事项。
理解这一定义，需要注意以下问题：
（一）我国年度资产负债表日为12月31日，若有国外子公司或母公司，其向国内提供的会计报表均应按照我国对会计年度的规定提供相应期间的会计报表。
（二）财务会计报告批准报出日是指董事会或经理（厂长）会议或类似机构批准财务会计报告报出的日期。 公司制企业 其他企业
（三）资产负债表日后事项包括所有有利和不利事项，对于资产负债表日后有利或不利事项在会计核算中采取同一原则进行处理。
对照或有事项处理原则：或有事项中有利事项一般不予确认，而不利事项一般都予以确认。
（四）不是在这个特定期间内发生的全部事项都是资产负债表日后事项，而是在此期间发生的需要调整或说明的事项。
例：04年2月汇率上调，将对03年会计报表产生影响，需要在报表附注中进行说明。
再例：04年1月销售一批产品，对03年财务状况和经营成果没有任何影响，则既不需调整03年会计报表又不需在03年会计报表附注中进行说明。
（五）资产负债表日后事项定义中不包括中止营业的议题。即是企业在持续经营状态下的日后事项内容。中止经营是属清算会计的内容。
资产负债表日后事项涵盖的期间
注意：与审计中期后事项区别开来，审计中期后事项是指资产负债表日与财务报告报出日之间发生事项。
资产负债表日后事项的内容
资产负债表日后事项包括两类：
一类：是对资产负债表日存在的情况提供进一步证据的事项；称为调整事项。
例：03年10月被审单位有一诉讼事项，在03年12月31日未结案，而是在04年2月才结案，
则属资产负债表日已经存在而在资产负债表日后提供了进一步证据的需要调整的事项。 二类：资产负债表日后才发生的事项；称为非调整事项。
例：某单位03年12月31日有大量存货，04年1月由于管理不善，存货着火烧掉，由于存货在03年12月31日存在，着火是发生在04年，所以属资产负债表日后才发生的事项，需要在03年资产负债表附注中予以说明。
区分资产负债表日后事项是调整的还是非调整的，关键看该事项在资产负债表日是否已存在或发生，若资产负债表日已存在，现只是提供了新的或进一步的证据则属于调整事项；若资产负债表日并不存在只是资产负债表日后才发生的，对理解会计报表有影响的事项，则属于非调整事项。 注意：只要满足了上述条件，均属于资产负债表日后事项，并不限于书中举例。
调整事项的处理原则及方法
对调整事项的处理本着实质重于形式的原则，通过一定账户进行调整。
不涉及损益，直接调整相关项目
涉及损益的，通过“以前年度损益调整”科目调整损益。
涉及利润分配的，通过“利润分配—未分配利润”调整
（一）已证实资产发生了减损。
借：以前年度损益调整
贷：××准备（坏账准备 存货跌价准备 短期投资跌价准备 长期投资减值准备 固定资产减值准备）
借：应交税金—应交所的税
贷：以前年度损益调整
借：利润分配—未分配利润
贷：以前年度损益调整
借：盈余公积
贷：利润分配—未分配利润
存货举例：03年12月有大量在产品，价值100万，03年12月加工已存在问题，到04年1月验收时发现发生减值，补提准备：
借：以前年度损益调整
贷：存货跌价准备
但是，若此存货是04年1月加工时才出现问题的，则不需调整。
对会计报表的调整：
注意：会计政策变更调整资产负债表年初数和利润表的上年数
会计差错更正中，以前年度差错在本期发现的（非资产负债表日后时期发现），更正资产负债表年初数和利润表的上年数。
而资产负债表日后事项调整资产负债表年末数和利润表本年数。
（二）销售退回。
报告年度销售，已确认收入，资产负债表日后退回。
借：以前年度损益调整 （替代主营业务收入）
应交税金—应交增殖税（销项税额）
贷：应收账款
借：坏账准备
贷：以前年度损益调整 （替代管理费用）
借：库存商品
贷：以前年度损益调整 （替代主营业务成本）
借：应交税金—应交所得税
贷：以前年度损益调整 （替代所得税）
借：利润分配—未分配利润
贷：以前年度损益调整
借：盈余公积
贷：利润分配—未分配利润
调整资产负债表的年末数和利润表的本年数
（三）已确定获得或支付的赔偿
例：03年10月某企业涉及一诉讼事项，被告侵权，03年12月法院未判决，估计很可能赔30-50万，按或有事项处理原则，满足确认为预计负债的三个条件，处理如下：
借：营业外支出 40
贷：预计负债 40
04年2月法院作出判决，赔偿60万，处理如下：
借：以前年度损益调整 20
贷：其他应付款 20
借：预计负债 40
贷：其他应付款 40
若03年12月，估计可能赔30-50万，因而未做处理，只在报表附注中进行说明，则现处理如下： 借：以前年度损益调整 60
贷：其他应付款 60
例：03年10月某公司告别人侵权，很可能获得赔偿30—50万，03年12月31日未加以确认，04年3月法院判某公司获得赔偿20万，处理如下：
借：其他应收款 20
贷：以前年度损益调整 2
对所得税 净利润 盈余公积的调整同上
借：应交税金—应交所得税
贷：以前年度损益调整
借：利润分配—未分配利润
贷：以前年度损益调整
借：盈余公积
贷：利润分配—未分配利润
（四）资产负债表日后董事会制订的利润分配方案中与财务会计报告所属期间有关的利润分配。（不包括股票股利，其属于非调整事项）
利润分配方案不影响损益，但影响利润分配，可通过“利润分配”帐户下各明细科目视同报告年度发生业务核算处理。
（五）在资产负债表日或资产负债表日以前提起的诉讼，以不同于资产负债表中反映的金额而结案。结合（三）处理。
（六）新的证据表明，在资产负债表日对长期合同应计收益的估计存在重大误差。
（七）解决在资产负债表日正在商议的债务重组协议。
例：03年企业应付账款100万，用一批存货偿还，存货价值120万，04年初，债务重组完成，处理如下：
借：应付账款 100
以前年度损益调整 20
贷：库存商品 120
对所得税 净利润 盈余公积的调整同前面
借：应交税金—应交所得税
贷：以前年度损益调整
借：利润分配—未分配利润
贷：以前年度损益调整
借：盈余公积
贷：利润分配—未分配利润
非调整事项的处理原则及方法
非调整事项：资产负债表日后才存在或发生的事项，不影响资产负债表日存在状况，但若不加以说明将会影响财务会计报告使用者作出正确估计和决策，因而需在会计报表附注中加以披露。 例如：在资产负债表日后
（1）发行股票和债券（2）对一个企业的巨额投资（3）自然灾害导致的资产损失（4）外汇汇率发生较大变动5）董事会制订的利润分配方案中包含的股票股利。（6）企业合并或企业控制股权的出售。（7）发生事项导致的索赔诉讼的结案。
例：03年10月发生诉讼，03年12月31日未判，04年1月判决，属于调整事项。
04年1月发生诉讼，04年2月判决，属于非调整事项。
（8）资产负债表日后董事会作出的债务重组的决定。
（9）资产负债表日后出现的情况引起的固定资产或投资上的减值。
（10）资产负债表日后引起的短期投资的市价下跌。
注意：将资产负债表日后事项的内容与或有事项 差错更正 债务重组 非货币性交易等问题结合掌握
9．关联方关系及其交易
内容：关联方关系及其记录
关联方交易及其记录
关联方交易核算的内容（重点，容易和投资 资本公积以及后面的合并报表结合考察） 关联方关系及其披露
重点是关联方关系的判断标准以及关联方关系披露的原则
一．关联方的概念及其特征
关联方一般是指有关联的各方，关联方关系是指有关联的各方之间存在的内在联系。 关联方关系的特征：见P368 （1）（2）（3）
二．与关联方有关的几个概念
控制：是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。 其一般表现为：
（一）一企业对另一企业进行投资，且达到受资企业有表决权资本的一定比率（一般是50%）达到受资企业有表决权资本的50%以上，又分为：直接投资达到受资企业有表决权资本的50%以上，例：
A企业对B企业进行权益性投资，达到B企业有表决权资本的50%以上→直接控制
A企业对B企业进行投资达到50%以上，B企业对C企业进行投资也达到50%以上，则A对C构成间接控制，
例：A对B投资达到60%，B对C达到55%，则A对C也达到55%的控制→间接控制 直接拥有一部分，又间接拥有一部分→直接控制+间接控制
例： A对B投资达到60%，B对C达到30%， 则A对C间接达到30%，另A对C直接拥有25%， 则直接控制+间接控制=55%＞50%
（二）投资没有达到50%以上甚至没有进行股权性投资，但却对其有实质的控制权
例如：有权控制另一方的财务和经营政策；有权任免董事会等类似权力机构的多数成员；在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权等。
母公司：指能直接或间接控制其他企业的企业。
子公司：指被母公司控制的企业。
共同控制和合营企业
共同控制：是指按合同约定对某项经济活动所共有的控制。
基本特征：（1）两方或多方共同决定某项经济活动的财务和经营政策，合营中的任何一方都不能单方面作出决定；
（2）共同控制的基本方式是：合营各方所持表决权资本的比例相同，并按合同约定共同控制；合营各方虽然所持表决权资本的比例不同，但按合同约定共同控制；
（3）共同控制是以合营合同来约束的。
合营特点见P370下
重大影响和联营企业
重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不决定这些政策。
当一方拥有另一方20%或以上至50%表决权资本，或者一方虽然只拥有另一方20%以下表决权资本，但实际上具有参与财务和经营决策的能力，一般认为对另一方具有重大影响。 联营企业是指投资者对其有重大影响，但不是投资者的子公司或合营企业的企业。
三．关联方关系的判断标准（注意多选题）
判断关联方关系的标准：在企业财务和经营决策中，如果一方有能力直接或间接控制 共同控制另一方或对另一方施加重大影响，则他们之间存在关联方关系；如果两方或多方同受一方控制，则他们之间也存在关联方关系。
关联方关系存在的主要形式有：
（一） 母子公司之间，同一母公司下的各个子公司之间
（二） 不存在投资关系，但存在控制和被控制关系的企业之间
（三） 企业与其合营企业
（四） 企业与其联营企业
（五） 企业与主要投资者个人 关键管理人员或与其关系密切的家庭成员。
其中关键管理人员是指董事 总经理 总会计师 财务总监 但不包括董事会秘书 非执行董事 监事。
关系密切的家庭成员是指：父母 配偶 兄弟 姐妹和子女
例：A对甲企业进行投资，A与甲企业即是关联方，且A的配偶B与甲企业也是关联方，
六）企业与受主要投资者个人 关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制的其他企业。 例如：
A对甲企业进行投资，A与甲企业是关联方，且A又对乙企业进行投资，并对其拥有控制权，此时甲企业与乙企业之间就是关联方关系。
A对甲企业进行投资，A对甲企业进行控制，另其配偶B又对乙企业进行投资并达到控制，则此时甲企业与乙企业也是关联方关系。
可分三类：企业与企业之间
企业与个人之间
企业与个人控制的其他企业之间
判断是否存在关联方关系时，还应注意以下几个问题：
1关联方关系存在于企业与企业之间 企业与个人之间 企业与部门之间，不包括部门与部门之间。
2共同控制或重大影响通常是指直接共同控制或直接重大影响，不包括间接共同控制或间接重大
影响。
3同受一方控制的两方或多方之间视为关联方，但同受共同控制的两方或多方之间以及同受重大影响的两方或多方之间，通常不视为关联方。
例：A对B进行投资达到60%，A对C进行投资达到55%，则B和C同受A控制，A和B A和C 以及B和C之间都是关联方。
但若A对B进行投资达到30%，A对C进行投资达到25%，A对B和C都没达到控制的程度，则B和C并不构成关联方。
4国家控制的企业间不应仅仅因为彼此同受国家控制而成为关联方，但企业间如果存在控制 共同控制或重大影响，以及同受同一关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制时，彼此应视为存在关联方关系。
5与企业仅发生日常往来而不存在其他关联方关系的资金提供者 公用事业部门 政府部门和机构，以及仅仅由于与企业发生大量交易而存在经济依存性的单个购买者 供应商或代理商，通常不视为存在关联方关系。
6在判断是否存在关联方关系时，应当看其关系的实质，即，视各方关系是否存在着控制 共同控制和重大影响的情况。
四．关联方关系披露的原则
（一）当关联方之间为企业，并且存在控制和被控制关系时，无论关联方之间有无交易，均应在会计报表附注中披露。
（二）当存在共同控制 重大影响时，在没有发生交易的情况下，可以不披露关联方关系；在发生交易时，应当披露关联方关系的性质。
关联方交易及其披露
一．关联方交易
定义：是指在关联方之间转移资源或义务的事项，而不论其是否收取价款。
二．关联方交易的类型
（一） 购买或销售商品
（二） 购买或销售商品以外的其他资产
（三） 提供或接受劳务
（四） 代理
（五） 租赁
（六） 提供资金
（七） 担保和抵押
关联方交易的披露
（一）关联方之间的交易按照重要性原则分别情况处理
1零星的关联方交易，如果对企业财务状况和经营成果影响较小的或几乎没有影响的，可以不予披露。
2对企业财务状况和经营成果有影响的关联方交易，如果属于重大交易（占本企业销售收入10%及以上的）应当分别关联方以及交易类型披露。
（二）在企业与关联方发生交易的情况下，企业应当在会计报表中披露关联方关系的性质，交易类型及其交易要素。包括：
1交易的金额或相应比例。
2未结算项目的金额或相应比例
3定价政策
4关联方之间签订的交易协议或合同如涉及当期和以后各期的，应当在签订协议或合同的当期和以后各期披露协议或合同的主要内容 交易金额以及当期的交易数量及金额。
5对于因关联方交易产生的资本公积期末余额中的关联交易差价，应当分别说明其性质 产生的原因及金额。
（三）不需要披露的关联方交易有：
1在合并会计报表中披露包括在合并会计报表中的企业集团成员之间的交易。
2在与合并会计报表一同提供的母公司会计报表中披露关联方交易。
关联方交易的会计处理
处理原则：以公允性为标准，在公允性范围之内的允许确认为收入 确认为利润，但对上市公司与关联方之间的交易，如果没有确凿证据标明交易价格是公允的，对显失公允的交易价格部分，一律不得确认为当期利润，而作为关联方对上市公司的捐赠，计入资本公积，并单独设置“关联交易差价”明细科目进行核算。对显失公允关联交易形成的资本公积，不得用于转增资本或弥补亏损。
（一）上市公司出售资产给关联方的会计处理
1正常的商品销售
上市公司对关联方进行正常商品销售的，分别按以下情况分别处理：
（1）当期对非关联方的销售量占该商品总销售量的较大比例的（通常为20%及以上）
按对非关联方销售的加权平均价格作为对关联方之间同类交易的计量基础，并据以确认收入；实际交易价格超过确认为收入的部分，计入资本公积。
注意：此时应交税金—应交增殖税（销项税额）的计价基础是实际售价。
（2）若商品销售仅限于上市公司与其关联方之间，或者与非关联方之间的商品销售未达到商品总销售量的较大比例（通常为20%以下）时，
若实际交易价格不超过商品账面价值120%的，按实际交易价格确认为收入。
若实际交易价格超过所销售商品账面价值120%的，将商品账面价值的120%确认为收入，实际交易价格超过确认为收入的部分，计入资本公积（关联交易差价）。
例：账面价值是100万，销售给关联方按200万，且该商品只向关联方销售，则按100×120%=120确认收入，将80（200-120）确认为资本公积，另注意按200×17%确认应交税金。
2非正常商品销售及其他销售
（1）非正常商品销售
例如转让固定资产 无形资产等，按账面价值确认收入，实际交易价格超过账面价值部分计入资本公积。
（2）转移应收债权。按实际交易价格超过应收债权账面价值的差额计入资本公积。
（3）出售固定资产 无形资产 长期投资和其他资产，例：某企业向银行取得一笔借款购建固定资产，其中涉及借款费用资本化的问题，另现该固定资产不使用了，出售给关联方，则通过“固定资产清理”进行相关处理，将累计折旧 固定资产原值 以及固定资产减值准备转出，将实际卖价与“固定资产清理”的差额计入资本公积（关联交易差价）。
（二）关联方之间承担债务或费用（不包括债务重组）的会计处理
包括：（1）一方为另一方偿还债务（2）一方为另一方支付货款（3）一方为另一方支付费用（4）关联方以其他方式为上市公司承担债务或支付费用
由关联方为上市公司承担债务或费用的，视为上市公司的关联方所给予的捐赠。承担方应按所承担的债务，计入营业外支出（承担关联方债务）；被承担方应按承担方实际承担的债务，计入资本公积（关联交易差价）
债权人对债务人豁免的债务，仍按债务重组的规定进行处理。
（三）关联方之间委托及受托经营的会计处理
1上市公司接受关联方委托，为关联方经营资产或经营企业
上市公司接受关联方委托，受托经营关联方的资产或企业的，首先应当确认是否为受托经营资产
或受托经营企业提供经营管理服务，如果上市公司实质上并未对受托经营资产或受托经营企业提供经营管理服务，则取得的受托经营收益并不能确认为收入，而作为关联方给予上市公司的捐赠；如果上市公司实质上对受托经营资产或受托经营企业提供了经营管理服务，则应分别情况确认收入和资本公积：
（1）受托经营资产
如果所取得的受托经营收益超过按受托经营资产账面价值与1年期银行存款利率110%计算的金额，则其差额计入资本公积（关联交易差价）例：
受托经营资产账面价值是1000万，获得的收益是每年40万，若同期银行利率是2.25%，则按1000×2.25%×110%=24.75万确认收入，另外15.25万（40-24.75）确认为资本公积（关联交易差价）
（2）受托经营企业。上市公司应按以下三者孰低的金额确认为收入：
受托经营协议确定的收益
受托经营企业实现的净利润
受托经营企业净资产收益率超过10%的，按净资产的10%计算的金额
取得的受托经营收益超过确认为收入的金额，计入资本公积（关联交易差价）
若实现净利润1500万，则1500/12000＞10%，按12000×10%=1200万确认为收入。
如果按照托管协议规定，上市公司受托经营企业发生的净亏损时需承担部分亏损的，则应承担的亏损额直接计入当期管理费用；假定托管协议规定，上市公司受托经营企业发生净亏损仍能获得受托经营收益的，同时也不需要上市公司承担受托经营企业发生的亏损的，则上市公司取得的受托经营收益直接计入资本公积（关联交易差价）；假定托管协议规定，上市公司受托经营企业发生净亏损需承担部分亏损，同时仍能获得受托经营收益的，则上市公司取得的受托经营收益先冲减应承担的亏损额，取得的受托经营收益超过应承担的亏损额部分，计入资本公积（关联交易差价）。
2上市公司委托关联方经营资产或经营企业
上市公司支付委托经营费用，直接计入当期管理费用（托管费用）；如果按托管协议规定，上市公司委托其他单位经营其部分资产或企业的，可获得收益，或按实现利润的一定比例等收取委托经营收益的，则按上述上市公司接受其关联方委托经营资产或企业相同的原则进行会计处理。
（四）上市公司与关联方之间占用资金的会计处理
上市公司的关联方以支付资金使用费的形式占用上市公司的资金，上市公司应按取得的资金使用费，冲减当期财务费用；如果取得的资金使用费超过1年期银行利率计算的金额，超过的部分应计入资本公积（关联交易差价）
上市公司与其关联方之间发生出售资产等交易在进行会计处理时，还应注意以下问题： 见《会计》P388 第一 ---第五
如果上市公司与关联方之间出售资产的，实际价格低于或等于所出售资产或转移债权账面价值的，仍按有关会计制度的规定进行处理；因为本章主要考虑上市公司利用关联方交易虚增利润的问题。
10.审计调账原则调表不调账。
感谢作者 海空