本科毕业论文
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二0一一 年 九 月 七 日
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中文摘要„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„Ⅰ 英文摘要„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„Ⅱ 目 录„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„Ⅲ 正 文„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„1
一、成本核算方法的内容„„„„„„„„„„„„„„„5
二、各种成本核算方法的比较„„„„„„„„„„„„„5
三、各种方法各种方法的具体选择与应用„„„„„„„„6
（一）举例简述三种生产成本核算方法的利弊比较分析„„„„„„„6
（二）连续型工业企业生产成本核算方法的择„„„„„„„„„„„7
（三）多步骤的大量生产企业生产成本核算方法的选择„„„„„„„7
（四）一些新兴企业生产成本核算方法的选择„„„„„„„„„„„8
（五）农业生产成本核算方法的选择„„„„„„„„„„„„„„„8 （六）生产企业有关物流成本的核算的选择„„„„„„„„„„„„„9 结 论„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„13 参考文献„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„14
【摘 要】：由于各期产销量具有不平衡性,从而使使用不同的成本核算方法所确认的各年存货价值与营业利润价值指标有所不同，因此不同类型的生产企业对生产成本核算方法的选择均有较高的要求，而且其方法的选择还必须符合不同企业自身的特点。又由于不同的会计信息使用者所处的地位以及利用会计信息的目的不同, 其对成本的数据就会产生不同的要求，从而促进企业不同的生产成本核算方法的选择。本文首先对常用的三种企业成本核算方法：完全成本法、制造成本法、变动成本法进行比较与分析，得出其利弊并分析试用范围，以供不同企业量实际情况而选择。然后又通过举连续型生产企业、多步骤大量生产企业、新兴企业（例如：大豆浸油业）、农业生产企业等例子，分别对具体不同类型生产企业采用不同的生产成本核算方法的的原因与利弊进行分析，并指出今后的调整与改进方向，旨在在生产活动的不断进行中对生产成本核算方法的应用不断改进以趋于完善，并试说明生产成本核算方法的具体选择与应用。
【关键字】：
企业类型 生产成本 成本核算 方法比较
引 言
生产成本从很大程度上反映出企业生产经营状况和生产经营管理水平。企业必须建立起新的现代企业管理制度，因为生产成本核算是现代企业管理的重要基础工作之一，所以生产成本核算方法的正确选择也就具有重大意义。
先进、合理的生产成本核算方法对企业具有十分重要的现实意义, 主要体现在: 首先, 通过对各生产成本项目费用的归集与分配, 可以为企业管理层的管理决策提供全面、详细的成本信生产息; 其次, 通过对企业对内对外提供的各种服务的成本费用的核算, 可以为企业制定合理的对外服务价格提供依据; 最后, 通过对企业各项费用资料的分析和评价, 可以及时发现企业成本管理中存在的问
题, 促使企业成本管理水平的不断提高。
企业当期生产的产品不可能当期全部销售出去，当然也不可能只销售当期生产的产品，真是由于各期产销量的不平衡性,从而使用不同的成本核算方法所确认的各年存货价值与营业利润价值指标不同,唯独各期的存货价值与营业利润指标, 不仅受客观的产销量影响, 而且还受人们主观选用的成本核算方法的影响。
既然不同的核算方法提供的会计信息不同, 那么, 必然存在着核算方法的优劣选择问题。评价成本核算方法的优劣, 必须以财务会计目标为依据, 只有与财务会计目标保持一致的方法才是好方法。我国会计的目标是与社会主义市场经济体制相适应的, 既要满足国家进行宏观经济管理的需要, 又要满足企业内部经营管理的需要, 还要满足企业外部与企业有关的投资人、债权人以及其他利害关系人了解企业财务状况与经营成果的需要。
一、成本核算方法的内容（即对几种成本核算方法的叙述）： 基本的生产成本核算方法中包括有：完全成本法、制造成本法、变动成本法等。对于连续型工业企业，我国先多采用传统方法，我认为采用投入产出法比较适宜。多步骤的大量生产企业成本核算方法一般采用逐步结转分步法，最好可以改用采用逐步分项结转分步法，以清楚地反映各期的成本费用。一些新兴企业有关生产成本核算的方法应该根据需要进行正确选择。对于农业生产企业来说，由于其成本核算具有种种难题，其在选择成本核算方法的时候应该特别注意，正确设置账户，以保证核算的准确性与可用性。最后要说的是，在企业生产过程中，物流成本也是不可以忽视的，因为在生产企业中,物流成本是除原材料成本之外的最大成本支出项目的，而它却没有得到足够的重视。
二、各种成本核算方法的比较（利弊比较分析）：
完全成本法、制造成本法、变动成本法这些都是企业常用的生产成本核算方法，我认为: 从企业外部信息使用者角度来考察, 完全成本法较制造成本法更能满足需要; 而从企业内部信息使用者角度来考察, 变动成本法比制造成本法更加适用。
我国多数连续型生产加工企业, 产品成本的确定仍然采用传统方法, 手续繁琐，也给电子计算机的推广应用造成了一定的困难。
我个人认为利用投入产出法不仅可以快速准确地确定产品成本, 而且还可以把电子计算机这种先进的计算工具运用于企业的成本管理中, 提高工业企业成本管理的水平和效率。利用投入产出法确定产品的成本, 最主要的是要设计出一张能准确概括企业生产经营情况, 包括所有成本项目的投入产出表。通常所见的工业企业成本投入产出表中, 没有生产回收利用项和期初期末在产品费用项, 这在一定程度上影响着投入产出法确定产品成本的正确程度因此, 应该在通常所见的工业企业成本投入产出表中, 增加生产回收利用项和期初期末在产品费用项。
多步骤的大量生产企业采用逐步结转分步法成本核算方法, 有其可取的一面, 但也有不足之处, 主要表现在成本项目分类上, 仅仅反映了标准砖最后一个加工步骤成本金额, 而未能在最终产品成本资料中反映出产成品在不同加工步骤的分项实际成本。采用逐步分项结转成本计算法, 就是按照产品的加工步骤分项结转成本的方法, 其生产费用帐可采用多栏式帐页,克服结转成本不分成本项目, 只结转成本总额的弱点, 从而能够计算出产品成本在各个生产步骤中所含成本项目的实际数额, 便于进行成本因素分析, ；加强成本管理。
三、各种方法各种方法的具体选择与应用：
（一）举例简述三种生产成本核算方法的利弊比较分析：
由于不同的会计信息使用者所处的地位以及利用会计信息的目的不同, 对
成本核算方法就会产生不同的要求。企业内部经营管理人员需要会计信息的主要目的是加强成本管理, 明确各内部责任单位及职工个人的经济责任; 而企业外部投资人、债权人需要会计信息的目的主要是了解关联企业的财务状况和经营情况, 以便做出恰当的决策。
为了说明产品成本核算方法对会计信息的影响, 我们首先给出以下假定: 假设1：产品成本水平不变, 单位产品材料费用为5 元, 人工费用为3 元, 变动制造费用为2 元; 每年固定制造费用为200 万元, 管理费用为300 万元, 利息费用为100 万元;
假设2：每年销售价格不变, 单位产品售价为20 元(不含增值税) ;
假设3：存货按先进先出法计价。
假如各年产销量如表1, 我们可以看到不同的核算方法提供的期末存货指标(表2) 与营业利润指标(表3) 不同。
件) , 三种成本核算方法所确认的营业利润总额是相等的(都为2 150 万元) ; 但由于各期产销量的不平衡性,从而使用不同的成本核算方法所确认的各年存货价值与营业利润价值指标不同, 产品成本核算范围越小, 营业利润受当期销量的影响越大; 如果剔除其他因素对会计报表的影响, 则由于不同的成本核算方法所确认的各年存货价值与营业利润不同而使得以此为依据所编制的各年资产负债表与损益表必然不同, 如果不存在赊购与赊销方式, 则产品的产销量、期末存量以及各期的费用与销售收入都是客观的, 并且可以用产品或货币资金来加以验证。唯独各期的存货价值与营业利润指标, 不仅受客观的产销量影响, 而且还受人们主观选用的成本核算方法的影响。
企业的内部管理人员直接进行企业的经营管理活动, 不仅需要了解企业的财务状况和经营情况, 而更重要的是要了解企业的经营管理情况。从加强企业成本管理的角度出发, 制造成本法所提供的会计信息不如变动成本法提供的会计
信息更为有用; 变动成本法所提供的会计信息科学地反映了成本与业务量之间以及营业利润与销售量之间的变化规律, 因而有助于企业加强成本管理, 强化成本预测、决策、计划、控制与考评。与变动成本法相比, 制造成本法的局限性主要表现在以下两方面: 制造成本法不能完整地反映销售量与营业利润之间的关系, 不便于企业确立“以销定产”的经营思想制造；制造成本法可能歪曲企业内部各部门努力降低成本的真实业绩, 从而不利于调动有关部门降低成本的积极性。
虽然不同使用者对会计信息的要求不同, 但企业也没有必要花费太多的代价同时设两套帐、采用两种成本核算方法进行核算。我们设想: 可以利用完全成本法与变动成本法之间有关会计指标的变化规律, 将两种成本核算方法结合起来。具体做法是在日常工作中, 按变动成本法组织会计核算, 随时提供能够满足企业内部管理所需要的会计信息; 在此基础上, 再定期地将按变动成本法确定的存货销售成本、营业利润等信息调整为按完全成本法反映的会计信息资料, 编制对外分布的会计报表, 满足企业外部信息使用者的需要。
（二）连续型工业企业生产成本核算方法的选择：
工业企业产品成本核算直接关系着企业自身的经济利益。完整的工业企业成本投入产出表
根据投入产出法的基本理论, 我们相应地求得各种直接消耗系数和完全消耗系数, 并建立相应的投入产出模型。
在连续型生产加工企业中, 引入投入产出法确定产品的成本, 除了上面谈到的优点外还有以下优点：①可以简化、省略期初期末在产品费用差异的调整，结转只要记录了期初期末在产品的实物数量, 相应地乘以上期实际单位车间成本, 差异额就可直接确定出来, 省略了计划成本计算的调整、结转步骤, 简化了手续, 提高了成本核算的效率；②所有的成本项目、成本内容都清楚的反映在一张总表上这样便于对照、检查哪些费用支出是正常的、合理的, 哪些费用支出是不正常的、不合理的,便于厂方的宏观总体控制和分析检查；③企业成本投入产出还可以把企业的实物型投入产出表与价值型投入产出表联系起来。利用实物型和价值型投入产出表, 可进行经济活动的效果与效益的综合分析, 进行计划预测等活动, 扩大投入产出法在工业企业的应用范围。
（三）多步骤的大量生产企业生产成本核算方法的选择：
砖瓦生产属于多步骤的大量生产, 工艺过程分采土、制坯和焙烧三个步骤。成本核算方法一般采用逐步结转分步法。砖瓦行业采用这种成本核算方法, 有其可取的一面, 但也有不足之处, 主要表现在成本项目分类上, 仅仅反映了标准砖最后一个加工步骤成本金额, 而未能在最终产品成本资料中反映出产成品在不同加工步骤的分项实际成本。这样, 不同时期产品成本总额的多少, 单位成本的高低, 是受什么因素的影响, 不能一清二楚反映出来。当然, 采用逐步结转分步法, 要进行成本因素分析, 可进行成本还原, 但成本还原工作较为复杂, 还原的数字又不够准确, 又无帐务记载, 不能直接从帐薄中反映出来, 更不能连续地、系统地反映成本的结构, 也不利于分析成本的上升与下降的原因, 以达到有效地控制成本, 达到降低成本、提高企业经济效益的目的。
为此, 我们在上述核算方法的基础上, 采用逐步分项结转成本计算法, 就是按照产品的加工步骤分项结转成本的方法, 其生产费用帐可采用多栏式帐页,克服结转成本不分成本项目, 只结转成本总额的弱点, 从而能够计算出产品成本在各个生产步骤中所含成本项目的实际数额, 便于进行成本因素分析, 加强
成本管理。
采用逐步分项结转分步法下的成本计算, 可以清楚地反映标准砖在三个生产步骤所发生的成本总额及其成本项目实际资料, 较之逐步结转分步法较算成本不分项目的成本更真实可靠, 便于成本管理部门进行成本因素分析, 从而有效地控制成本。
（四）一些新兴企业生产成本核算方法的选择：
大豆浸油业, 是目前我国新兴的加工业, 发展迅速, 普及广泛, 它已取代了传统的压榨制油社会生产方式。浸油业产出的豆粕产品已成为饲料, 食品业的原料, 由副产品转化为主产品, 导致了浸油业产户，生产成本核算方法的根本改变。
豆粕副产品转化为主产品：压榨法, 其副产品为拼, 成交价格不大于0.7/kg, 和主产品豆油相比, 油价是饼价的一倍。根据产品价值的大小,压榨法的主产品为豆油, 副产品是豆饼。从生产过程中所投入的物化劳动和活劳动方而看, 油和饼的工艺过程是一致的, 而且两种产品是在同一原料同一生产过程中产生。这就给成本分配核算提出了课题, 两种产品谁为主产品, 谁为副产品唯一的解答就是看
产品的价值大小来确定主副产品。单位原料产出的豆油价值远大于该单位原料产出的豆饼价值。由此可见, 压榨法的主产品为豆油, 豆饼就为副产品。因此, 在主产品生产成本核算方法上确定了“ 主产品生产成本等
于总生产成本减副产品价值”的平衡关系。
浸出法, 其产品为豆油和豆粕。从产品的价值形成上看, 人力、物力和财力的投入和结合不尽相同。在原料变态过程中, 经历了予处理和浸出工序后, 粕的使用价值已形成, 油还必须经过精炼工序处理后, 方可成成品。从两种产品的价值实现上看油的价格只是粕价格的２.５－３倍左右。可是单位原料产出的粕的实现价值是该原料产出豆油实现价值的２.１倍左右。由此可证, 豆油和豆粕产品应同为浸出制油业的主产品, 因此, 主产品成本的核算就不能依照压榨法的核算方式进行。
浸出法同压榨法相比, 工艺不同, 副产品不同, 对副产品而言, 前者是粕, 后者是饼。单位原料形成和实现的副产品价值, 粕价远大于饼价。因此, 粕应成为大豆浸油加工业的主产品。
两种产品生产成本核算同生产过程的统一, 产品生产成本不受副产品市场波动的影响, 正确地反映了产品成本水平与人力、物力、财力投入的总量问的关系。两种产品生产成核算本交换过程统一, 使产品的个别劳动受制于社会劳动, 充分发挥价值规律对浸油业的作用, 保证产品的成本和价值的统一。两种产品生产成本核算同原料的出品率统一。反映企业向社会提供使用价值的数量和原料投入的质量以及企业的生产管理水平。副产品转化为主产品, 准确核算产品成本, 保证各期成本的可比性, 为进行科学的调查研究和财务分析, 降低企业成本提供真实、可靠的数据资料。产品成本分配以生产和交换过程为依据, 提高了成本核算对经济政策变化的适应性, 使该项指标在连续的各期内具有相对的稳定性利于成本对比分析。
（五）农业生产成本核算方法的选择：
我们以果品生产为例子。果品生产成本核算主要设定如下项目。
固定资产折旧：把使用期限超过1 年,单件价值50 元以上的设施,设备等作为固定资产管理。如房屋、贮藏窖、车辆,动力机械,排、灌设备、喷雾机械、大
件农具等。对于固定资产,根据其使用特点和使用寿命确定其折旧率,年折旧费。非果园专用的机械(如车辆) ,根据使用时间比例分摊。
待摊费用：指需跨期分摊的费用。果树在投产之前有较长时间(一至数年不等) 的树木养成期,树木养成的受益期在以后各成本计算期,因此树木养成费用即构成待摊费用,需要在以后各成本计算期分摊。另外,果树刚投产的初产年,产量很低,果树生长仍以树木养成为主要方面。因此初产年也应归入树木养成期为宜,此期费用冲减收入后计入待摊费用,树木养成期各年度实际费用之和即为待摊费用。各年度费用是除本项(即待摊费用) 之外的当年度所有成本项目。待摊费用由正式投产后各生产年度(即成本计算期) 摊销。待摊费用的分摊方式有两种,一种是根据该种果树的预计生产总年数,按年平均分摊,一种是按该种果树整个生命周期中的总产量,根据每年的实际产量按比例分摊。前者方法简便易行,但不能准确反映树木养成期的真实贡献,每年因产量不同,成本中待摊费比例也不同。后者能克服上述缺点,但方法繁琐,特别是一生中的总产量难以准确估算。
生产费用：包括各项直接生产费用,如土地租赁费,设备、设施的维修养护费,农药,化肥,农家肥等农业生产资料耗费,从事直接生产的人工费用(生产工人工资、福利、劳保、奖金等) 。
辅助材料费：包括当期生产使用的燃料、水、电、包装物、备件,低值易耗品及其它辅助材料的费用。
管理费：包括农业企业各级技术人员、管理人员、销售人员、后勤人员等的人员工资、福利、奖金、劳保等费用,管理过程中的办公费,旅差费、产品检验费、技术引进费、信息费、邮电费、书报费、资料费等。
资金占用费及税金：包括流动资金贷款利息及应付的农业税,农林特产税等依附于所使用的土地上的各种应付税费。
其它费用：其它不属于以上各项的而与生产有关的费用支出。
每个年度上述七项的总和即为该年度生产总成本。总成本除以经营土地面积即为单位面积生产成本。总成本除以当年产品总产量即为产品成本。
对于现阶段大多数以农户为单位的家庭型果品生产企业,成本核算的主要难点一是家庭劳动力投入分散,随意,很难核算;二是生产资料与生活资料的界限比较模糊不容易划清,有些本身就是多用途的;三是果品与其它生产在劳动力、资金、生产资料等投入方面不容易完全划清;四是农家肥,农用家畜等农家自产生产资料的价值不易核算。
总之,生产成本核算是提高企业生产经营管理水平,提高经济效益的重要基础工作,不论是集体企业还是个体企业都应该高度重视。
（六）生产企业有关物流成本的核算的选择：
在生产企业中,物流成本是除原材料成本之外的最大成本支出项目。但没有得到足够的重视。现行财务会计制度规定,企业必须定期编制各类财务会计报表，为企业决策者及其他各利益相关者及时提供有用信息。 但企业相关物流成本均没有得到单独反映。因此企业高层管理者往往缺乏物流成本核算意识,甚至忽略了对企业物流成本的核算。总之，种种原因淡化了企业高层管理者的物流成本核算意识。
一般情况下, 衡量一个国家的物流发展水平如何, 主要是看该国物流成本占GDP 比重的高低,比重越低, 说明该国物流发展水平就越先进. 从2006 年5 月份国家统计局等国家部委联合公布的数据来看: 2004 年我国物流总费用为29 114 亿元,占GDP 的18. 8 %; 2005 年我国社会物流总费用为33 860 亿元, 占GDP
的18. 6 %. 而与我国相比,同期美国等发达国家物流比重约占GDP 的10 % ,一些中等发达国家如韩国也仅为GDP 的16 %. 居高不下的物流成本, 流通不畅的物流供应链一直是我国很多企业难以解决的棘手问题, 同时, 过高物流成本的消耗也严重影响了我国国民经济的发展.特别是生产企业, 随着生产力的发展和科学技术的广泛采用, 原材料价格的大幅降低, 生产环节的成本大幅度降低, 流通环节占总成本的比重越来越大, 据美国学者调查分析, 在整个生产过程中, 用于加工制造的时间仅占5 % , 其余时间都用在物流各环节上, 其平均费用占生产成本的40 %以上.在这种情况下, 如何对生产企业的物流成本进行正确核算, 为企业管理者的经营决策提供精确、详实的物流成本数据, 成为众多生产企业管理层关注的。
研究生产企业物流成本核算方法的现实意义：目前, 受现行财务会计核算制度的影响, 我国生产企业大多比较重视对企业产品生产成本和期间费用的控制, 而对于企业物流过程中的费用则没有系统、全面地记录和核算, 从而使大部分物流成本得不到揭示, 并最终导致企业对物流成本的计算和分析困难, 影响了物流效益的发挥. 因此, 要有效提高生产企业的物流效益, 以最大限度降低企业的综合成本, 就必须采用适当的物流成本核算方法,对企业物流活动的投入和产出进行全面、系统的核算和反映.先进、合理的物流成本核算方法对企业具有十分重要的现实意义,。主要体现在: 首先, 通过对各物流成本项目费用的归集与分配, 可以为企业管理层的管理决策提供全面、详细的物流成本信息; 其次, 通过对企业对内对外提供的各种服务的成本费用的核算, 可以为企业制定合理的物流服务价格提供依据; 最后, 通过对企业各项物流费用资料的分析和评价, 可以及时发现企业物流管理中存在的问题, 促使企业物流管理水平的提高。
物流成本核算不完整、不全面。从核算范围看,目前企业日常会计核算的范围着重于采购物流、销售物流环节,而忽视了其他物流环节的核算. 按照现代物流的内涵,生产企业物流应包括:供应物流、生产物流、销售物流、回收物流和废弃物流等. 与此相对应的物流费用应包括:供应物流费、生产物流费、销售物流费、回收物流费和废弃物流费等.从核算内容看,目前企业一般只把支付给外部运输、仓储企业的费用列入物流成本的核算范围,而企业物流基础设施建设费和企业利用自己的车辆运输、利用自己的库房保管货物、由自己的工人进行包装、装卸等费用却没有列入到物流成本的核算范围之内. 但在一般情况下,企业向外部支付的物流费用通常只是企业总物流费用中很小的一部分,真正的大头是企业内部发生的物流费用。物流成本核算缺乏统一标准由于我国生产企业,大多数还没有真正计算过物流成本,并不知道物流成本占总成本多大比重,即使个别企业曾经计算过,也会因为采用计算标准不统一,具体是显性成本和阴性成本各自内涵的确认不统一,其区分依据的不统一等,造成核算结果千差万别,以致于各结果间缺乏可比性. 例如:我们通常可以通过报刊、杂志以及各类专著等得到目前“我国物流成本占GDP 的比重16. 7 %或20 %或25 %”;物流费用占生产成本的35 %至40 %”等数据,但由于缺乏物流成本核算的统一标准,谁也不能给出一个确切的数字,更无法说明这些数字的来源依据与计算方法。
不同类别的成本信息披露混杂,且分解难度大从物流成本信息的披露看,由于物流活动贯穿于企业经营活动的始终,因而对于相关物流费用的核算基本上并入产品成本核算之中,与其他成本费用混合计入相关科目. 例如,对于因取得存货而发生的运输费、装卸费、包装费、仓储费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费等,作为存货的实际成本核算,进而作为销售成本的一部分从总销售
收入中扣除以得到总利润. 这种不同类别成本信息的混杂,尤其是物流成本信息与其他信息的混杂,致使有关物流的数据信息需从相关会计信息中分解,过程复杂、操作难度大、成本高且数据的时效性差,因而不利于物流管理和绩效的评价. 无法掌握和控制的物流成本较多在生产企业中,从原材料采购到在产品的生产及产成品的入库和销售,一系列的生产活动需要不同的部门和车间来协同完成. 由于整个生产过程要涉及很多个部门,且各部门之间的关系比较复杂,因而物流部门无法掌握和控制的物流成本较多. 比如,由于过量进货、过量生产而产生的保管费,生产能力不足引起的误工成本或缺货成本,以及紧急运输产生的费用都包括在其中. 这不仅不便于物流成本的核算,而且也增加了物流成本管理的难度。
生产企业物流成本核算存在问题的原因分析。
目前,我国生产企业物流成本核算中存在的问题,其形成原因表现在诸多方面,既有现行财务会计核算范围狭窄、内容不全等方面的原因,也有企业管理层对物流成本的重视不够及物流成本自身的复杂性等方面的原因. 但考虑到目前我国生产企业物流成本核算及其管理的现状,笔者认为,当前我国生产企业物流成本核算中存在问题的形成原因主要体现在以下两个方面: 企业高层管理者缺乏物流成本核算意识，企业缺乏物流成本核算方面的人才。
解决生产企业物流成本核算存在问题的方法。
一般而言,生产企业物流成本核算的主要目的是为了通过对企业物流成本内容和结构的分析,为物流管理决策提供有用信息,从而促进企业物流管理水平的提高. 因此,物流成本的核算完全没有必要像财务成本的核算那样,设置完整的凭证、帐户和报表体系,而完全可以通过对企业现有成本核算资料的解剖分析,从中抽出物流耗费部分,再加上一部分现行成本核算没有包括进去、但要归入物流成本的费用,如物流信息、外企业支付的物流费等等,然后再按物流管理的要求,对上述费用重新归类、分配、汇总,加工成物流管理所需要的成本信息. 具体操作
过程如下:
企业物流成本项目的设置：
企业可通过设置“供应物流费”、“生产物流费”、“销售物流费”、“回收物流费”和“废弃物流费”五大成本项目来对企业物流成本进行分类核算,同时,为对以上各成本项目进行进一步的细化分析,企业可在各成本项目下分别设置“材料费”、“人工费”、“公益费”、“维护费”、“一般经费”、“特别经费”、“委托物流费”和“其他企业支付的物流费”等八个明细成本项目. 其中:材料费,是用来核算因材料消耗而发生的费用,它一般由物流材料费、燃料费、低值易耗品摊销费用构成;人工费,是用来核算活劳动消耗的,它一般包括工资、奖金、福利费等项目;公益费,是用来核算对公共事业所提供的公益服务(自来水、电费、取暖、绿化等) 支付的费用;维护费,是用来核算机械设备、车辆、船舶、搬运工具的使用、运转、维修保养所产生的费用,它一般包括维修保养费、折旧费、保险费等;一般经费,则相当于财务会计中的一般管理费,它一般包括差旅费、交通费、会议费、报刊资料费;特别经费,是用来核算采用不同财务会计的计算方法所计算出来的物流费,它一般包括按实际使用年限计算的折旧费和企业内利息等;委托物流费,是用来核算将物流业务委托给第三方物流企业时向其支付的费用,它一般包括支付的包装费、运输费、保管费、出入库手续费、装卸费;其他企业支付的物流费,是用来核算在物流成本中,还应当包括向其他企业支付的物流
费,比如: 商品购进采用送货制时,包含在购买价格中的运费;商品销售采用提货制时,从销售价格中扣除的运费等。
企业物流成本的归集与分配：在现行财务会计制度下,生产企业发生的各项物流费用通常是通过“物资采购(原材料) ”、“生产成本”、“制造费用”、“管理费用”、“财务费用”和“营业费用”等会计科目进行核算的. 因此,企业为准确核算其物流成本,应及时将物流成本按其各明细项目从以上各相关会计帐户中分析、归集、分配并列示出来,尽量做到使企业物流成本核算与企业财务会计核算同步进行,从而尽可能提高物流成本核算的准确性和时效性.为此,企业可设计一张“物流成本归集与分配一览表”,该表交由相关会计人员负责填写,负责填制该表的会计人员需在每笔业务发生后填制相关会计凭证的同时,将其中与物流成本有关的费用分离出来,并列示在表中的相应位置上,如:企业于3 3 年3 3 月3 3 日购入甲材料一批,货物已到但尚未验收入库,结算凭证显示商品货款5000元,增值税850 元,装卸费200 元. 那么,该企业会计人员在收到结算凭证后,应进行如下操作:一方面,及时填制会计凭证,即:“借:物资采购5 200 应交税金———应交增值税(进项) 850 贷: 应付账款6050”;另一方面,在填制会计凭证的同时,将装卸费200 元列示在表中, 实现物流成本核算与财务成本核算的同步进行。
结 论
众所周知，成本对象有的是具有可追溯性的。一个成本对象的可追溯成本即为直接成本。与两个或更多的成本对象相关的费用，则为间接成本。成本对象的全部成本是其直接成本和间接成本的总和。直接成本和间接成本这两个词孤立的使用并没有意义，二者必须与一个特定的成本对象相联系。例如：生产管理者的薪金对一个厂来说是直接成本，但对于该厂生产的每一种产品来说则是间接成本（除非该长只生产一种产品）。简介生产成本也常被叫做“制造费用”。
一个组织在设计其成本会计制度是面临着多方面的选择，包括分批成本制和分步成本制，实际成本制和标准成本制，数量计量制。但实际上，许多组织的做法是完全不同的，对一个给定的组织，必须设计若干种成本核算方法，但应该及时汇总。当然，成本会计制度设计也会影响某些差异分析的难易程度。然而，就定义来说，这些分析的特定性质注定了不会有一个差异成本制度，而且差异成本制度属于未来成本。鉴于详尽的会计数据库信息对于支持全部成本分析和差异成本分析的重要性，成本习性至少与责任会计信息拥有同样的管理控制重要性。
实践证明:正确的生产成本核算方法地应用有助于保证生产成本核算的准确性与真实性，它们分别适合种类繁多的生产环境下的加工成本核算,可以为企业进行绩效考评提供极大的便利。企业为了解其生产成本的支付形态情况,可通过生产费用支出情况的核算,并通过对各个明细项目支出内容的具体分析,找到企业降低生产成本的关键环节,进而及时采取措施,有效降低企业在该环节上的物流成本,最终达到降低并优化企业整体物流成本的目的。
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本科毕业论文
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二0一一 年 九 月 七 日
目 录
中文摘要„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„Ⅰ 英文摘要„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„Ⅱ 目 录„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„Ⅲ 正 文„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„1
一、成本核算方法的内容„„„„„„„„„„„„„„„5
二、各种成本核算方法的比较„„„„„„„„„„„„„5
三、各种方法各种方法的具体选择与应用„„„„„„„„6
（一）举例简述三种生产成本核算方法的利弊比较分析„„„„„„„6
（二）连续型工业企业生产成本核算方法的择„„„„„„„„„„„7
（三）多步骤的大量生产企业生产成本核算方法的选择„„„„„„„7
（四）一些新兴企业生产成本核算方法的选择„„„„„„„„„„„8
（五）农业生产成本核算方法的选择„„„„„„„„„„„„„„„8 （六）生产企业有关物流成本的核算的选择„„„„„„„„„„„„„9 结 论„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„13 参考文献„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„14
【摘 要】：由于各期产销量具有不平衡性,从而使使用不同的成本核算方法所确认的各年存货价值与营业利润价值指标有所不同，因此不同类型的生产企业对生产成本核算方法的选择均有较高的要求，而且其方法的选择还必须符合不同企业自身的特点。又由于不同的会计信息使用者所处的地位以及利用会计信息的目的不同, 其对成本的数据就会产生不同的要求，从而促进企业不同的生产成本核算方法的选择。本文首先对常用的三种企业成本核算方法：完全成本法、制造成本法、变动成本法进行比较与分析，得出其利弊并分析试用范围，以供不同企业量实际情况而选择。然后又通过举连续型生产企业、多步骤大量生产企业、新兴企业（例如：大豆浸油业）、农业生产企业等例子，分别对具体不同类型生产企业采用不同的生产成本核算方法的的原因与利弊进行分析，并指出今后的调整与改进方向，旨在在生产活动的不断进行中对生产成本核算方法的应用不断改进以趋于完善，并试说明生产成本核算方法的具体选择与应用。
【关键字】：
企业类型 生产成本 成本核算 方法比较
引 言
生产成本从很大程度上反映出企业生产经营状况和生产经营管理水平。企业必须建立起新的现代企业管理制度，因为生产成本核算是现代企业管理的重要基础工作之一，所以生产成本核算方法的正确选择也就具有重大意义。
先进、合理的生产成本核算方法对企业具有十分重要的现实意义, 主要体现在: 首先, 通过对各生产成本项目费用的归集与分配, 可以为企业管理层的管理决策提供全面、详细的成本信生产息; 其次, 通过对企业对内对外提供的各种服务的成本费用的核算, 可以为企业制定合理的对外服务价格提供依据; 最后, 通过对企业各项费用资料的分析和评价, 可以及时发现企业成本管理中存在的问
题, 促使企业成本管理水平的不断提高。
企业当期生产的产品不可能当期全部销售出去，当然也不可能只销售当期生产的产品，真是由于各期产销量的不平衡性,从而使用不同的成本核算方法所确认的各年存货价值与营业利润价值指标不同,唯独各期的存货价值与营业利润指标, 不仅受客观的产销量影响, 而且还受人们主观选用的成本核算方法的影响。
既然不同的核算方法提供的会计信息不同, 那么, 必然存在着核算方法的优劣选择问题。评价成本核算方法的优劣, 必须以财务会计目标为依据, 只有与财务会计目标保持一致的方法才是好方法。我国会计的目标是与社会主义市场经济体制相适应的, 既要满足国家进行宏观经济管理的需要, 又要满足企业内部经营管理的需要, 还要满足企业外部与企业有关的投资人、债权人以及其他利害关系人了解企业财务状况与经营成果的需要。
一、成本核算方法的内容（即对几种成本核算方法的叙述）： 基本的生产成本核算方法中包括有：完全成本法、制造成本法、变动成本法等。对于连续型工业企业，我国先多采用传统方法，我认为采用投入产出法比较适宜。多步骤的大量生产企业成本核算方法一般采用逐步结转分步法，最好可以改用采用逐步分项结转分步法，以清楚地反映各期的成本费用。一些新兴企业有关生产成本核算的方法应该根据需要进行正确选择。对于农业生产企业来说，由于其成本核算具有种种难题，其在选择成本核算方法的时候应该特别注意，正确设置账户，以保证核算的准确性与可用性。最后要说的是，在企业生产过程中，物流成本也是不可以忽视的，因为在生产企业中,物流成本是除原材料成本之外的最大成本支出项目的，而它却没有得到足够的重视。
二、各种成本核算方法的比较（利弊比较分析）：
完全成本法、制造成本法、变动成本法这些都是企业常用的生产成本核算方法，我认为: 从企业外部信息使用者角度来考察, 完全成本法较制造成本法更能满足需要; 而从企业内部信息使用者角度来考察, 变动成本法比制造成本法更加适用。
我国多数连续型生产加工企业, 产品成本的确定仍然采用传统方法, 手续繁琐，也给电子计算机的推广应用造成了一定的困难。
我个人认为利用投入产出法不仅可以快速准确地确定产品成本, 而且还可以把电子计算机这种先进的计算工具运用于企业的成本管理中, 提高工业企业成本管理的水平和效率。利用投入产出法确定产品的成本, 最主要的是要设计出一张能准确概括企业生产经营情况, 包括所有成本项目的投入产出表。通常所见的工业企业成本投入产出表中, 没有生产回收利用项和期初期末在产品费用项, 这在一定程度上影响着投入产出法确定产品成本的正确程度因此, 应该在通常所见的工业企业成本投入产出表中, 增加生产回收利用项和期初期末在产品费用项。
多步骤的大量生产企业采用逐步结转分步法成本核算方法, 有其可取的一面, 但也有不足之处, 主要表现在成本项目分类上, 仅仅反映了标准砖最后一个加工步骤成本金额, 而未能在最终产品成本资料中反映出产成品在不同加工步骤的分项实际成本。采用逐步分项结转成本计算法, 就是按照产品的加工步骤分项结转成本的方法, 其生产费用帐可采用多栏式帐页,克服结转成本不分成本项目, 只结转成本总额的弱点, 从而能够计算出产品成本在各个生产步骤中所含成本项目的实际数额, 便于进行成本因素分析, ；加强成本管理。
三、各种方法各种方法的具体选择与应用：
（一）举例简述三种生产成本核算方法的利弊比较分析：
由于不同的会计信息使用者所处的地位以及利用会计信息的目的不同, 对
成本核算方法就会产生不同的要求。企业内部经营管理人员需要会计信息的主要目的是加强成本管理, 明确各内部责任单位及职工个人的经济责任; 而企业外部投资人、债权人需要会计信息的目的主要是了解关联企业的财务状况和经营情况, 以便做出恰当的决策。
为了说明产品成本核算方法对会计信息的影响, 我们首先给出以下假定: 假设1：产品成本水平不变, 单位产品材料费用为5 元, 人工费用为3 元, 变动制造费用为2 元; 每年固定制造费用为200 万元, 管理费用为300 万元, 利息费用为100 万元;
假设2：每年销售价格不变, 单位产品售价为20 元(不含增值税) ;
假设3：存货按先进先出法计价。
假如各年产销量如表1, 我们可以看到不同的核算方法提供的期末存货指标(表2) 与营业利润指标(表3) 不同。
件) , 三种成本核算方法所确认的营业利润总额是相等的(都为2 150 万元) ; 但由于各期产销量的不平衡性,从而使用不同的成本核算方法所确认的各年存货价值与营业利润价值指标不同, 产品成本核算范围越小, 营业利润受当期销量的影响越大; 如果剔除其他因素对会计报表的影响, 则由于不同的成本核算方法所确认的各年存货价值与营业利润不同而使得以此为依据所编制的各年资产负债表与损益表必然不同, 如果不存在赊购与赊销方式, 则产品的产销量、期末存量以及各期的费用与销售收入都是客观的, 并且可以用产品或货币资金来加以验证。唯独各期的存货价值与营业利润指标, 不仅受客观的产销量影响, 而且还受人们主观选用的成本核算方法的影响。
企业的内部管理人员直接进行企业的经营管理活动, 不仅需要了解企业的财务状况和经营情况, 而更重要的是要了解企业的经营管理情况。从加强企业成本管理的角度出发, 制造成本法所提供的会计信息不如变动成本法提供的会计
信息更为有用; 变动成本法所提供的会计信息科学地反映了成本与业务量之间以及营业利润与销售量之间的变化规律, 因而有助于企业加强成本管理, 强化成本预测、决策、计划、控制与考评。与变动成本法相比, 制造成本法的局限性主要表现在以下两方面: 制造成本法不能完整地反映销售量与营业利润之间的关系, 不便于企业确立“以销定产”的经营思想制造；制造成本法可能歪曲企业内部各部门努力降低成本的真实业绩, 从而不利于调动有关部门降低成本的积极性。
虽然不同使用者对会计信息的要求不同, 但企业也没有必要花费太多的代价同时设两套帐、采用两种成本核算方法进行核算。我们设想: 可以利用完全成本法与变动成本法之间有关会计指标的变化规律, 将两种成本核算方法结合起来。具体做法是在日常工作中, 按变动成本法组织会计核算, 随时提供能够满足企业内部管理所需要的会计信息; 在此基础上, 再定期地将按变动成本法确定的存货销售成本、营业利润等信息调整为按完全成本法反映的会计信息资料, 编制对外分布的会计报表, 满足企业外部信息使用者的需要。
（二）连续型工业企业生产成本核算方法的选择：
工业企业产品成本核算直接关系着企业自身的经济利益。完整的工业企业成本投入产出表
根据投入产出法的基本理论, 我们相应地求得各种直接消耗系数和完全消耗系数, 并建立相应的投入产出模型。
在连续型生产加工企业中, 引入投入产出法确定产品的成本, 除了上面谈到的优点外还有以下优点：①可以简化、省略期初期末在产品费用差异的调整，结转只要记录了期初期末在产品的实物数量, 相应地乘以上期实际单位车间成本, 差异额就可直接确定出来, 省略了计划成本计算的调整、结转步骤, 简化了手续, 提高了成本核算的效率；②所有的成本项目、成本内容都清楚的反映在一张总表上这样便于对照、检查哪些费用支出是正常的、合理的, 哪些费用支出是不正常的、不合理的,便于厂方的宏观总体控制和分析检查；③企业成本投入产出还可以把企业的实物型投入产出表与价值型投入产出表联系起来。利用实物型和价值型投入产出表, 可进行经济活动的效果与效益的综合分析, 进行计划预测等活动, 扩大投入产出法在工业企业的应用范围。
（三）多步骤的大量生产企业生产成本核算方法的选择：
砖瓦生产属于多步骤的大量生产, 工艺过程分采土、制坯和焙烧三个步骤。成本核算方法一般采用逐步结转分步法。砖瓦行业采用这种成本核算方法, 有其可取的一面, 但也有不足之处, 主要表现在成本项目分类上, 仅仅反映了标准砖最后一个加工步骤成本金额, 而未能在最终产品成本资料中反映出产成品在不同加工步骤的分项实际成本。这样, 不同时期产品成本总额的多少, 单位成本的高低, 是受什么因素的影响, 不能一清二楚反映出来。当然, 采用逐步结转分步法, 要进行成本因素分析, 可进行成本还原, 但成本还原工作较为复杂, 还原的数字又不够准确, 又无帐务记载, 不能直接从帐薄中反映出来, 更不能连续地、系统地反映成本的结构, 也不利于分析成本的上升与下降的原因, 以达到有效地控制成本, 达到降低成本、提高企业经济效益的目的。
为此, 我们在上述核算方法的基础上, 采用逐步分项结转成本计算法, 就是按照产品的加工步骤分项结转成本的方法, 其生产费用帐可采用多栏式帐页,克服结转成本不分成本项目, 只结转成本总额的弱点, 从而能够计算出产品成本在各个生产步骤中所含成本项目的实际数额, 便于进行成本因素分析, 加强
成本管理。
采用逐步分项结转分步法下的成本计算, 可以清楚地反映标准砖在三个生产步骤所发生的成本总额及其成本项目实际资料, 较之逐步结转分步法较算成本不分项目的成本更真实可靠, 便于成本管理部门进行成本因素分析, 从而有效地控制成本。
（四）一些新兴企业生产成本核算方法的选择：
大豆浸油业, 是目前我国新兴的加工业, 发展迅速, 普及广泛, 它已取代了传统的压榨制油社会生产方式。浸油业产出的豆粕产品已成为饲料, 食品业的原料, 由副产品转化为主产品, 导致了浸油业产户，生产成本核算方法的根本改变。
豆粕副产品转化为主产品：压榨法, 其副产品为拼, 成交价格不大于0.7/kg, 和主产品豆油相比, 油价是饼价的一倍。根据产品价值的大小,压榨法的主产品为豆油, 副产品是豆饼。从生产过程中所投入的物化劳动和活劳动方而看, 油和饼的工艺过程是一致的, 而且两种产品是在同一原料同一生产过程中产生。这就给成本分配核算提出了课题, 两种产品谁为主产品, 谁为副产品唯一的解答就是看
产品的价值大小来确定主副产品。单位原料产出的豆油价值远大于该单位原料产出的豆饼价值。由此可见, 压榨法的主产品为豆油, 豆饼就为副产品。因此, 在主产品生产成本核算方法上确定了“ 主产品生产成本等
于总生产成本减副产品价值”的平衡关系。
浸出法, 其产品为豆油和豆粕。从产品的价值形成上看, 人力、物力和财力的投入和结合不尽相同。在原料变态过程中, 经历了予处理和浸出工序后, 粕的使用价值已形成, 油还必须经过精炼工序处理后, 方可成成品。从两种产品的价值实现上看油的价格只是粕价格的２.５－３倍左右。可是单位原料产出的粕的实现价值是该原料产出豆油实现价值的２.１倍左右。由此可证, 豆油和豆粕产品应同为浸出制油业的主产品, 因此, 主产品成本的核算就不能依照压榨法的核算方式进行。
浸出法同压榨法相比, 工艺不同, 副产品不同, 对副产品而言, 前者是粕, 后者是饼。单位原料形成和实现的副产品价值, 粕价远大于饼价。因此, 粕应成为大豆浸油加工业的主产品。
两种产品生产成本核算同生产过程的统一, 产品生产成本不受副产品市场波动的影响, 正确地反映了产品成本水平与人力、物力、财力投入的总量问的关系。两种产品生产成核算本交换过程统一, 使产品的个别劳动受制于社会劳动, 充分发挥价值规律对浸油业的作用, 保证产品的成本和价值的统一。两种产品生产成本核算同原料的出品率统一。反映企业向社会提供使用价值的数量和原料投入的质量以及企业的生产管理水平。副产品转化为主产品, 准确核算产品成本, 保证各期成本的可比性, 为进行科学的调查研究和财务分析, 降低企业成本提供真实、可靠的数据资料。产品成本分配以生产和交换过程为依据, 提高了成本核算对经济政策变化的适应性, 使该项指标在连续的各期内具有相对的稳定性利于成本对比分析。
（五）农业生产成本核算方法的选择：
我们以果品生产为例子。果品生产成本核算主要设定如下项目。
固定资产折旧：把使用期限超过1 年,单件价值50 元以上的设施,设备等作为固定资产管理。如房屋、贮藏窖、车辆,动力机械,排、灌设备、喷雾机械、大
件农具等。对于固定资产,根据其使用特点和使用寿命确定其折旧率,年折旧费。非果园专用的机械(如车辆) ,根据使用时间比例分摊。
待摊费用：指需跨期分摊的费用。果树在投产之前有较长时间(一至数年不等) 的树木养成期,树木养成的受益期在以后各成本计算期,因此树木养成费用即构成待摊费用,需要在以后各成本计算期分摊。另外,果树刚投产的初产年,产量很低,果树生长仍以树木养成为主要方面。因此初产年也应归入树木养成期为宜,此期费用冲减收入后计入待摊费用,树木养成期各年度实际费用之和即为待摊费用。各年度费用是除本项(即待摊费用) 之外的当年度所有成本项目。待摊费用由正式投产后各生产年度(即成本计算期) 摊销。待摊费用的分摊方式有两种,一种是根据该种果树的预计生产总年数,按年平均分摊,一种是按该种果树整个生命周期中的总产量,根据每年的实际产量按比例分摊。前者方法简便易行,但不能准确反映树木养成期的真实贡献,每年因产量不同,成本中待摊费比例也不同。后者能克服上述缺点,但方法繁琐,特别是一生中的总产量难以准确估算。
生产费用：包括各项直接生产费用,如土地租赁费,设备、设施的维修养护费,农药,化肥,农家肥等农业生产资料耗费,从事直接生产的人工费用(生产工人工资、福利、劳保、奖金等) 。
辅助材料费：包括当期生产使用的燃料、水、电、包装物、备件,低值易耗品及其它辅助材料的费用。
管理费：包括农业企业各级技术人员、管理人员、销售人员、后勤人员等的人员工资、福利、奖金、劳保等费用,管理过程中的办公费,旅差费、产品检验费、技术引进费、信息费、邮电费、书报费、资料费等。
资金占用费及税金：包括流动资金贷款利息及应付的农业税,农林特产税等依附于所使用的土地上的各种应付税费。
其它费用：其它不属于以上各项的而与生产有关的费用支出。
每个年度上述七项的总和即为该年度生产总成本。总成本除以经营土地面积即为单位面积生产成本。总成本除以当年产品总产量即为产品成本。
对于现阶段大多数以农户为单位的家庭型果品生产企业,成本核算的主要难点一是家庭劳动力投入分散,随意,很难核算;二是生产资料与生活资料的界限比较模糊不容易划清,有些本身就是多用途的;三是果品与其它生产在劳动力、资金、生产资料等投入方面不容易完全划清;四是农家肥,农用家畜等农家自产生产资料的价值不易核算。
总之,生产成本核算是提高企业生产经营管理水平,提高经济效益的重要基础工作,不论是集体企业还是个体企业都应该高度重视。
（六）生产企业有关物流成本的核算的选择：
在生产企业中,物流成本是除原材料成本之外的最大成本支出项目。但没有得到足够的重视。现行财务会计制度规定,企业必须定期编制各类财务会计报表，为企业决策者及其他各利益相关者及时提供有用信息。 但企业相关物流成本均没有得到单独反映。因此企业高层管理者往往缺乏物流成本核算意识,甚至忽略了对企业物流成本的核算。总之，种种原因淡化了企业高层管理者的物流成本核算意识。
一般情况下, 衡量一个国家的物流发展水平如何, 主要是看该国物流成本占GDP 比重的高低,比重越低, 说明该国物流发展水平就越先进. 从2006 年5 月份国家统计局等国家部委联合公布的数据来看: 2004 年我国物流总费用为29 114 亿元,占GDP 的18. 8 %; 2005 年我国社会物流总费用为33 860 亿元, 占GDP
的18. 6 %. 而与我国相比,同期美国等发达国家物流比重约占GDP 的10 % ,一些中等发达国家如韩国也仅为GDP 的16 %. 居高不下的物流成本, 流通不畅的物流供应链一直是我国很多企业难以解决的棘手问题, 同时, 过高物流成本的消耗也严重影响了我国国民经济的发展.特别是生产企业, 随着生产力的发展和科学技术的广泛采用, 原材料价格的大幅降低, 生产环节的成本大幅度降低, 流通环节占总成本的比重越来越大, 据美国学者调查分析, 在整个生产过程中, 用于加工制造的时间仅占5 % , 其余时间都用在物流各环节上, 其平均费用占生产成本的40 %以上.在这种情况下, 如何对生产企业的物流成本进行正确核算, 为企业管理者的经营决策提供精确、详实的物流成本数据, 成为众多生产企业管理层关注的。
研究生产企业物流成本核算方法的现实意义：目前, 受现行财务会计核算制度的影响, 我国生产企业大多比较重视对企业产品生产成本和期间费用的控制, 而对于企业物流过程中的费用则没有系统、全面地记录和核算, 从而使大部分物流成本得不到揭示, 并最终导致企业对物流成本的计算和分析困难, 影响了物流效益的发挥. 因此, 要有效提高生产企业的物流效益, 以最大限度降低企业的综合成本, 就必须采用适当的物流成本核算方法,对企业物流活动的投入和产出进行全面、系统的核算和反映.先进、合理的物流成本核算方法对企业具有十分重要的现实意义,。主要体现在: 首先, 通过对各物流成本项目费用的归集与分配, 可以为企业管理层的管理决策提供全面、详细的物流成本信息; 其次, 通过对企业对内对外提供的各种服务的成本费用的核算, 可以为企业制定合理的物流服务价格提供依据; 最后, 通过对企业各项物流费用资料的分析和评价, 可以及时发现企业物流管理中存在的问题, 促使企业物流管理水平的提高。
物流成本核算不完整、不全面。从核算范围看,目前企业日常会计核算的范围着重于采购物流、销售物流环节,而忽视了其他物流环节的核算. 按照现代物流的内涵,生产企业物流应包括:供应物流、生产物流、销售物流、回收物流和废弃物流等. 与此相对应的物流费用应包括:供应物流费、生产物流费、销售物流费、回收物流费和废弃物流费等.从核算内容看,目前企业一般只把支付给外部运输、仓储企业的费用列入物流成本的核算范围,而企业物流基础设施建设费和企业利用自己的车辆运输、利用自己的库房保管货物、由自己的工人进行包装、装卸等费用却没有列入到物流成本的核算范围之内. 但在一般情况下,企业向外部支付的物流费用通常只是企业总物流费用中很小的一部分,真正的大头是企业内部发生的物流费用。物流成本核算缺乏统一标准由于我国生产企业,大多数还没有真正计算过物流成本,并不知道物流成本占总成本多大比重,即使个别企业曾经计算过,也会因为采用计算标准不统一,具体是显性成本和阴性成本各自内涵的确认不统一,其区分依据的不统一等,造成核算结果千差万别,以致于各结果间缺乏可比性. 例如:我们通常可以通过报刊、杂志以及各类专著等得到目前“我国物流成本占GDP 的比重16. 7 %或20 %或25 %”;物流费用占生产成本的35 %至40 %”等数据,但由于缺乏物流成本核算的统一标准,谁也不能给出一个确切的数字,更无法说明这些数字的来源依据与计算方法。
不同类别的成本信息披露混杂,且分解难度大从物流成本信息的披露看,由于物流活动贯穿于企业经营活动的始终,因而对于相关物流费用的核算基本上并入产品成本核算之中,与其他成本费用混合计入相关科目. 例如,对于因取得存货而发生的运输费、装卸费、包装费、仓储费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费等,作为存货的实际成本核算,进而作为销售成本的一部分从总销售
收入中扣除以得到总利润. 这种不同类别成本信息的混杂,尤其是物流成本信息与其他信息的混杂,致使有关物流的数据信息需从相关会计信息中分解,过程复杂、操作难度大、成本高且数据的时效性差,因而不利于物流管理和绩效的评价. 无法掌握和控制的物流成本较多在生产企业中,从原材料采购到在产品的生产及产成品的入库和销售,一系列的生产活动需要不同的部门和车间来协同完成. 由于整个生产过程要涉及很多个部门,且各部门之间的关系比较复杂,因而物流部门无法掌握和控制的物流成本较多. 比如,由于过量进货、过量生产而产生的保管费,生产能力不足引起的误工成本或缺货成本,以及紧急运输产生的费用都包括在其中. 这不仅不便于物流成本的核算,而且也增加了物流成本管理的难度。
生产企业物流成本核算存在问题的原因分析。
目前,我国生产企业物流成本核算中存在的问题,其形成原因表现在诸多方面,既有现行财务会计核算范围狭窄、内容不全等方面的原因,也有企业管理层对物流成本的重视不够及物流成本自身的复杂性等方面的原因. 但考虑到目前我国生产企业物流成本核算及其管理的现状,笔者认为,当前我国生产企业物流成本核算中存在问题的形成原因主要体现在以下两个方面: 企业高层管理者缺乏物流成本核算意识，企业缺乏物流成本核算方面的人才。
解决生产企业物流成本核算存在问题的方法。
一般而言,生产企业物流成本核算的主要目的是为了通过对企业物流成本内容和结构的分析,为物流管理决策提供有用信息,从而促进企业物流管理水平的提高. 因此,物流成本的核算完全没有必要像财务成本的核算那样,设置完整的凭证、帐户和报表体系,而完全可以通过对企业现有成本核算资料的解剖分析,从中抽出物流耗费部分,再加上一部分现行成本核算没有包括进去、但要归入物流成本的费用,如物流信息、外企业支付的物流费等等,然后再按物流管理的要求,对上述费用重新归类、分配、汇总,加工成物流管理所需要的成本信息. 具体操作
过程如下:
企业物流成本项目的设置：
企业可通过设置“供应物流费”、“生产物流费”、“销售物流费”、“回收物流费”和“废弃物流费”五大成本项目来对企业物流成本进行分类核算,同时,为对以上各成本项目进行进一步的细化分析,企业可在各成本项目下分别设置“材料费”、“人工费”、“公益费”、“维护费”、“一般经费”、“特别经费”、“委托物流费”和“其他企业支付的物流费”等八个明细成本项目. 其中:材料费,是用来核算因材料消耗而发生的费用,它一般由物流材料费、燃料费、低值易耗品摊销费用构成;人工费,是用来核算活劳动消耗的,它一般包括工资、奖金、福利费等项目;公益费,是用来核算对公共事业所提供的公益服务(自来水、电费、取暖、绿化等) 支付的费用;维护费,是用来核算机械设备、车辆、船舶、搬运工具的使用、运转、维修保养所产生的费用,它一般包括维修保养费、折旧费、保险费等;一般经费,则相当于财务会计中的一般管理费,它一般包括差旅费、交通费、会议费、报刊资料费;特别经费,是用来核算采用不同财务会计的计算方法所计算出来的物流费,它一般包括按实际使用年限计算的折旧费和企业内利息等;委托物流费,是用来核算将物流业务委托给第三方物流企业时向其支付的费用,它一般包括支付的包装费、运输费、保管费、出入库手续费、装卸费;其他企业支付的物流费,是用来核算在物流成本中,还应当包括向其他企业支付的物流
费,比如: 商品购进采用送货制时,包含在购买价格中的运费;商品销售采用提货制时,从销售价格中扣除的运费等。
企业物流成本的归集与分配：在现行财务会计制度下,生产企业发生的各项物流费用通常是通过“物资采购(原材料) ”、“生产成本”、“制造费用”、“管理费用”、“财务费用”和“营业费用”等会计科目进行核算的. 因此,企业为准确核算其物流成本,应及时将物流成本按其各明细项目从以上各相关会计帐户中分析、归集、分配并列示出来,尽量做到使企业物流成本核算与企业财务会计核算同步进行,从而尽可能提高物流成本核算的准确性和时效性.为此,企业可设计一张“物流成本归集与分配一览表”,该表交由相关会计人员负责填写,负责填制该表的会计人员需在每笔业务发生后填制相关会计凭证的同时,将其中与物流成本有关的费用分离出来,并列示在表中的相应位置上,如:企业于3 3 年3 3 月3 3 日购入甲材料一批,货物已到但尚未验收入库,结算凭证显示商品货款5000元,增值税850 元,装卸费200 元. 那么,该企业会计人员在收到结算凭证后,应进行如下操作:一方面,及时填制会计凭证,即:“借:物资采购5 200 应交税金———应交增值税(进项) 850 贷: 应付账款6050”;另一方面,在填制会计凭证的同时,将装卸费200 元列示在表中, 实现物流成本核算与财务成本核算的同步进行。
结 论
众所周知，成本对象有的是具有可追溯性的。一个成本对象的可追溯成本即为直接成本。与两个或更多的成本对象相关的费用，则为间接成本。成本对象的全部成本是其直接成本和间接成本的总和。直接成本和间接成本这两个词孤立的使用并没有意义，二者必须与一个特定的成本对象相联系。例如：生产管理者的薪金对一个厂来说是直接成本，但对于该厂生产的每一种产品来说则是间接成本（除非该长只生产一种产品）。简介生产成本也常被叫做“制造费用”。
一个组织在设计其成本会计制度是面临着多方面的选择，包括分批成本制和分步成本制，实际成本制和标准成本制，数量计量制。但实际上，许多组织的做法是完全不同的，对一个给定的组织，必须设计若干种成本核算方法，但应该及时汇总。当然，成本会计制度设计也会影响某些差异分析的难易程度。然而，就定义来说，这些分析的特定性质注定了不会有一个差异成本制度，而且差异成本制度属于未来成本。鉴于详尽的会计数据库信息对于支持全部成本分析和差异成本分析的重要性，成本习性至少与责任会计信息拥有同样的管理控制重要性。
实践证明:正确的生产成本核算方法地应用有助于保证生产成本核算的准确性与真实性，它们分别适合种类繁多的生产环境下的加工成本核算,可以为企业进行绩效考评提供极大的便利。企业为了解其生产成本的支付形态情况,可通过生产费用支出情况的核算,并通过对各个明细项目支出内容的具体分析,找到企业降低生产成本的关键环节,进而及时采取措施,有效降低企业在该环节上的物流成本,最终达到降低并优化企业整体物流成本的目的。
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