摘要：全面实施营改增后，对企业会计核算及财务管理带来巨大变革。本文分析了营改增对房地产开发企业的影响，并提出了针对性对策，以利于企业更好地应对税制改革。 关键词：营改增；税负；税收筹划；会计核算 2011年11月，国家财政部、国家税务总局正式发布了《营业税改征增值税试点方案》，从2012年1月1日起，在上海交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税（以下简称：营改增）试点。至此，货物劳务税收制度的改革拉开序幕。2012年8月1日起至年底，国务院将扩大营改增试点至10省市，2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营改增试点，将房地产业纳入营改增试点范围。随着营改增税制改革的全面实施，必将给房地产开发企业在税负、利润、会计核算、财务管理、经营方式等方面产生影响。 一、“营改增”对房地产企业的影响 （一）税收政策变化对企业税负、利润的影响 营改增前，房地产开发企业涉及到的税种主要有营业税、房产税、土地增值税、企业所得税、契税、城镇土地使用税等，其中营业税、土地增值税、企业所得税是房地产开发企业的3大税种。2016年5月1日起，营业税改为增值税，其他税种不变，税率由营业税5%改为增值税11%，税率的变化将对企业利润产生影响。 假设某A房地产开发企业为增值税一般纳税人，于2016年8月取得租金收入1000万元，城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加的税率分别为7%、3%、2%。 1.营改增前，A企业按照“销售不动产”税目征收营业税，税率为5%。会计核算计入营业收入1000万元，应交营业税和营业税金及附加共计56万元。不考虑项目经营成本，税负为56万元，实现营业利润944万元。 2.营改增后，A企业适用11%的增值税税率。租金收入1000万元为含销项税额的收入，其中应交税费（应交增值税-销项税额）99.10万元，营业收入900.90万元。假如企业没有取得可抵扣的增值税专用发票，则营业税金及附加为11.89万元，不考虑项目经营成本，税负为110.99万元，实现营业利润889.01万元。营改增后，税负增加54.99万元，营业利润减少54.99万元。 分析营改增前后影响税负、营业利润变化因素，主要有以下几方面： （1）增值税属价外税，在租金收入不变情况下，营业收入比营改增前的有所减少。如上例，营改增后营业收入减少了99.10万元。 （2）可抵扣得增值税专用发票影响。上例中没有考虑进项税额抵扣因素，如果企业取得了可抵扣得增值税专用发票，企业实际承担的税负将降低，同时相应减少应交税金及附加额，增加营业利润，营改增前后营业利润差距会有所缩小。 营改增后，单从税率变化看，税率增幅较大，但是由于增值税只对增值额征税，而营业税是对全部营业额征税，所以从理论上讲，最终会降低房地产开发企业整体税负，增加企业利润，提高企业盈利水平。但是由于房地产开发企业业务的复杂性，在实际操作中很多项目往往难以抵扣，而且建筑施工企业作为房地产开发企业的直接上游企业，其受营改增税制改革的影响必然会转嫁到房地产开发企业，进而对房地产开发企业税负、经营成本、利润产生影响。因此营改增对企业利润的影响取决于税制改革对房地产行业及相关行业的具体改革措施，且因各房地产开发企业业务类型、经营方式以及税收筹划而不同。 （二）税率选择对老项目的影响 根据国家税务总局发布的公告，规定对提供不动产经营租赁服务的房地产开发企业的一般增值税纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算应纳税增值税额，一经选择简易计税方法计税的，36个月内不得变更为一般计税方法计税。 延用上述例子，营改增后假定不考虑企业取得的可抵扣增值税专用发票，企业可以选择11%的税率或者5%的征收率。 1.选择税率11%，营业利润同上述营改增后为889.01万元。 2.选择税率5%，应交增值税47.62万元，营业利润为898.67万元。 3.选择税率11%，如果将租金收入提高到1062万元，则结果同营改增前，即利润为944万元。 由以上分析可以看出，符合规定的老项目，如果在过渡期期间仍维持原有租金收入水平，使用税率5%比10%营业利润多9.66万元，企业应尽量选择5%的征收率；如果企业通过与客户谈判，提高租金价格以避免因增值税属价外税而降低实际营业收入，或者企业有更多的新开发项目可以获取可抵扣增值税专用发票以降低税负，企业在经测算衡量利弊后，可以选择11%作为过渡期间老项目的适用税率。 （三）对会计核算基础工作的影响 1.会计科目设置变化。营改增前，会计科目主要有应交税费下设应交营业税，新政实施后，应交税费科目下设应交增值税（包括进项税额、已交税金、转出未交增值税、销项税额、进项税额转出等），未交增值税、待抵扣进项税、增值税留抵额等。 2.发票管理要求更高。营改增前，营业税发票仅作为购买支付的凭据，不能用作抵扣凭证。在新税制即营改增后，因销售方开具的增值税专用发票将直接影响购买方是否可以抵扣税金，因此销项发票的领购、开具、保管、作废以及进项发票的取得、认证、抵扣等每个环节都要严格按照发票管理办法执行，避免因发票管理失误导致的损失。 3.财务人员素质要求。相对于营业税法，增值税法的规定较为复杂，需要核算的内容较多，计算亦相对较难，因此对企业财务人员的素质要求更高。营业税涉税事项相对增值税较少，营改增后，财务人员需要熟悉增值税开票系统、认证抵扣规定、报税操作系统及缴纳税款等，如果财务人员不积极并努力地学习新知识，提高业务操作水平，就不能为企业做好税收核算、缴纳工作以及税收筹划，甚至可能因为业务不精而给企业带来税收风险和财务风险。 二、企业应对营改增的对策 （一）修订会计管理制度，完善会计核算体系 会计核算体系能将企业内部信息进行收集、分类，能反映企业经营管理的过程及成果，会计核算数据信息亦能为企业经营管理和绩效考核提供基础。因此，规范的企业会计核算体系，健全企业会计核算制度，是有效地进行企业会计核算的前提和保障。 企业要建立健全的会计核算体系，首先，应根据实际情况，修订并建立会计管理制度，包括会计岗位及岗位职责的，会计档案保管、发票管理、会计电算化管理，收付款支付审批程序等；其次，应制订适合企业的且符合规定的会计政策，包括适用的会计准则、会计期间、记帐本位币、会计要素分类、确认和计量方法、报告及分析体系等，尤其是营改增后应按规定调整会计科目或新增会计科目、注意核算规则的变化。最后，应建立符合企业实际情况的内部控制操作系统，包括不相容岗位、会计检查、控制活动等。 （二）加强财务人员培训，提高专业水平 营改增后，新的税收政策要求房地产开发企业的财务人员及时更新知识，加强学习，提高专业水平，因此企业必须重视对企业财务人员的培训，如果财务人员没有扎实的专业理论知识，在实际工作中就有可能出现失误，给企业造成不必要的损失。同时，房地产开发企业的财务人员应当自主并深入学习和掌握营改增方面的相关知识，注重积累经验，熟悉财务专业知识，提高实务操作水平，并能为企业有效地做好税收筹划工作。 （三）加强业务谈判、合理选择客户、完善合同 营改增后，属于增值税一般纳税人的房地产企业应尽量选择具有一般纳税人资格的供应商，取得增值税专用发票用于进项税额抵扣，降低企业税负。同时，房地产开发企业业务拓展部门应积极与购买方客户沟通谈判，适时调整合同金额，并明确合同金额是含税价或不含税价，以配合企业营改增工作，维护企业整体利益。 参考文献： [1]财政部国家税务总局.关于全面推开营业税改征增值税试点的通知.财税[2016]36号，2016-03-23. [2]国家税务总局.纳税人提供不动产经营租赁服务增值税征收管理暂行办法.国家税务总局公告[2016]16号，2016-03-31. （作者单位：上海外高桥保税区联合发展有限公司）
摘要：全面实施营改增后，对企业会计核算及财务管理带来巨大变革。本文分析了营改增对房地产开发企业的影响，并提出了针对性对策，以利于企业更好地应对税制改革。 关键词：营改增；税负；税收筹划；会计核算 2011年11月，国家财政部、国家税务总局正式发布了《营业税改征增值税试点方案》，从2012年1月1日起，在上海交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税（以下简称：营改增）试点。至此，货物劳务税收制度的改革拉开序幕。2012年8月1日起至年底，国务院将扩大营改增试点至10省市，2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营改增试点，将房地产业纳入营改增试点范围。随着营改增税制改革的全面实施，必将给房地产开发企业在税负、利润、会计核算、财务管理、经营方式等方面产生影响。 一、“营改增”对房地产企业的影响 （一）税收政策变化对企业税负、利润的影响 营改增前，房地产开发企业涉及到的税种主要有营业税、房产税、土地增值税、企业所得税、契税、城镇土地使用税等，其中营业税、土地增值税、企业所得税是房地产开发企业的3大税种。2016年5月1日起，营业税改为增值税，其他税种不变，税率由营业税5%改为增值税11%，税率的变化将对企业利润产生影响。 假设某A房地产开发企业为增值税一般纳税人，于2016年8月取得租金收入1000万元，城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加的税率分别为7%、3%、2%。 1.营改增前，A企业按照“销售不动产”税目征收营业税，税率为5%。会计核算计入营业收入1000万元，应交营业税和营业税金及附加共计56万元。不考虑项目经营成本，税负为56万元，实现营业利润944万元。 2.营改增后，A企业适用11%的增值税税率。租金收入1000万元为含销项税额的收入，其中应交税费（应交增值税-销项税额）99.10万元，营业收入900.90万元。假如企业没有取得可抵扣的增值税专用发票，则营业税金及附加为11.89万元，不考虑项目经营成本，税负为110.99万元，实现营业利润889.01万元。营改增后，税负增加54.99万元，营业利润减少54.99万元。 分析营改增前后影响税负、营业利润变化因素，主要有以下几方面： （1）增值税属价外税，在租金收入不变情况下，营业收入比营改增前的有所减少。如上例，营改增后营业收入减少了99.10万元。 （2）可抵扣得增值税专用发票影响。上例中没有考虑进项税额抵扣因素，如果企业取得了可抵扣得增值税专用发票，企业实际承担的税负将降低，同时相应减少应交税金及附加额，增加营业利润，营改增前后营业利润差距会有所缩小。 营改增后，单从税率变化看，税率增幅较大，但是由于增值税只对增值额征税，而营业税是对全部营业额征税，所以从理论上讲，最终会降低房地产开发企业整体税负，增加企业利润，提高企业盈利水平。但是由于房地产开发企业业务的复杂性，在实际操作中很多项目往往难以抵扣，而且建筑施工企业作为房地产开发企业的直接上游企业，其受营改增税制改革的影响必然会转嫁到房地产开发企业，进而对房地产开发企业税负、经营成本、利润产生影响。因此营改增对企业利润的影响取决于税制改革对房地产行业及相关行业的具体改革措施，且因各房地产开发企业业务类型、经营方式以及税收筹划而不同。 （二）税率选择对老项目的影响 根据国家税务总局发布的公告，规定对提供不动产经营租赁服务的房地产开发企业的一般增值税纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算应纳税增值税额，一经选择简易计税方法计税的，36个月内不得变更为一般计税方法计税。 延用上述例子，营改增后假定不考虑企业取得的可抵扣增值税专用发票，企业可以选择11%的税率或者5%的征收率。 1.选择税率11%，营业利润同上述营改增后为889.01万元。 2.选择税率5%，应交增值税47.62万元，营业利润为898.67万元。 3.选择税率11%，如果将租金收入提高到1062万元，则结果同营改增前，即利润为944万元。 由以上分析可以看出，符合规定的老项目，如果在过渡期期间仍维持原有租金收入水平，使用税率5%比10%营业利润多9.66万元，企业应尽量选择5%的征收率；如果企业通过与客户谈判，提高租金价格以避免因增值税属价外税而降低实际营业收入，或者企业有更多的新开发项目可以获取可抵扣增值税专用发票以降低税负，企业在经测算衡量利弊后，可以选择11%作为过渡期间老项目的适用税率。 （三）对会计核算基础工作的影响 1.会计科目设置变化。营改增前，会计科目主要有应交税费下设应交营业税，新政实施后，应交税费科目下设应交增值税（包括进项税额、已交税金、转出未交增值税、销项税额、进项税额转出等），未交增值税、待抵扣进项税、增值税留抵额等。 2.发票管理要求更高。营改增前，营业税发票仅作为购买支付的凭据，不能用作抵扣凭证。在新税制即营改增后，因销售方开具的增值税专用发票将直接影响购买方是否可以抵扣税金，因此销项发票的领购、开具、保管、作废以及进项发票的取得、认证、抵扣等每个环节都要严格按照发票管理办法执行，避免因发票管理失误导致的损失。 3.财务人员素质要求。相对于营业税法，增值税法的规定较为复杂，需要核算的内容较多，计算亦相对较难，因此对企业财务人员的素质要求更高。营业税涉税事项相对增值税较少，营改增后，财务人员需要熟悉增值税开票系统、认证抵扣规定、报税操作系统及缴纳税款等，如果财务人员不积极并努力地学习新知识，提高业务操作水平，就不能为企业做好税收核算、缴纳工作以及税收筹划，甚至可能因为业务不精而给企业带来税收风险和财务风险。 二、企业应对营改增的对策 （一）修订会计管理制度，完善会计核算体系 会计核算体系能将企业内部信息进行收集、分类，能反映企业经营管理的过程及成果，会计核算数据信息亦能为企业经营管理和绩效考核提供基础。因此，规范的企业会计核算体系，健全企业会计核算制度，是有效地进行企业会计核算的前提和保障。 企业要建立健全的会计核算体系，首先，应根据实际情况，修订并建立会计管理制度，包括会计岗位及岗位职责的，会计档案保管、发票管理、会计电算化管理，收付款支付审批程序等；其次，应制订适合企业的且符合规定的会计政策，包括适用的会计准则、会计期间、记帐本位币、会计要素分类、确认和计量方法、报告及分析体系等，尤其是营改增后应按规定调整会计科目或新增会计科目、注意核算规则的变化。最后，应建立符合企业实际情况的内部控制操作系统，包括不相容岗位、会计检查、控制活动等。 （二）加强财务人员培训，提高专业水平 营改增后，新的税收政策要求房地产开发企业的财务人员及时更新知识，加强学习，提高专业水平，因此企业必须重视对企业财务人员的培训，如果财务人员没有扎实的专业理论知识，在实际工作中就有可能出现失误，给企业造成不必要的损失。同时，房地产开发企业的财务人员应当自主并深入学习和掌握营改增方面的相关知识，注重积累经验，熟悉财务专业知识，提高实务操作水平，并能为企业有效地做好税收筹划工作。 （三）加强业务谈判、合理选择客户、完善合同 营改增后，属于增值税一般纳税人的房地产企业应尽量选择具有一般纳税人资格的供应商，取得增值税专用发票用于进项税额抵扣，降低企业税负。同时，房地产开发企业业务拓展部门应积极与购买方客户沟通谈判，适时调整合同金额，并明确合同金额是含税价或不含税价，以配合企业营改增工作，维护企业整体利益。 参考文献： [1]财政部国家税务总局.关于全面推开营业税改征增值税试点的通知.财税[2016]36号，2016-03-23. [2]国家税务总局.纳税人提供不动产经营租赁服务增值税征收管理暂行办法.国家税务总局公告[2016]16号，2016-03-31. （作者单位：上海外高桥保税区联合发展有限公司）